会计实务操作范文

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关键词：借壳上市；反向购买；业务

一.引言

随着“十二五”规划的出台，我国也进入了深化改革开放、加快经济方式转变的攻坚时期。作为转型中的经济体，我国的许多新兴产业尚处于襁褓之中，而传统产业也需要进一步的产业升级来提高生产力，很多企业在改革发展、做大做强的同时，对资金的需求也日益增加，而当前的信贷政策缩紧、通货膨胀压力让企业，特别是中小企业通过银行贷款间接融资变得愈发困难。然而我国的资本市场相对滞后，难以满足不同类型企业发展融资要求，上市审核程序严格、上市成本高等都成为阻碍企业上市的“拦路虎”。在这种情况下，中国资本市场先后涌现了一大批借壳上市的案例，通过借壳上市，原来无法或难以上市的企业通过控制上市公司实现了间接上市，为后续的融资发展打下了坚实的基础。

二. 反向购买在实务中存在的具体问题

借壳上市也称反向购买，作为非上市公司实现间接上市的一种途径，在国外资本市场已经屡见不鲜。中国资本市场首例反向购买的案例出现在2007年，由于IPO审核中断，反向购买更是在2008、2009两年大行其道。证监会在2009年5月公布的《上市公司2008年年报披露三大问题》中有两个都涉及到反向购买。反向购买在会计操作实务中屡屡出现问题主要有以下两个原因：一是我国会计准则对反向购买的规范还有所欠缺，规定过于宽泛，而且缺乏具体的会计解释；二是现实业务较为复杂，会计准则与会计实务衔接出现问题。

（一）实务中对“是否构成业务”较难认定

按照我国反向购买相关会计准则规定，企业合并构成反向购买的，上市公司编制合并报表时应当区分以下情况处理：1、交易发生时，上市公司未持有任何资产负债或仅持有现金、交易性金融资产等不构成业务的资产或负债的，上市公司在编制合并财务报表时应当按照权益易的原则进行处理，不得确认商誉或计入当期损益；2、交易发生时，上市公司保留的资产、负债构成业务的，企业合并成本与取得的上市公司可辨认资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或是计入当期损益。

财会函[2009]16号对业务进行了解释：“业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入等，目的在于为投资提供股利、降低成本或带来其他经济利益。有关资产或资产、负债的组合具备了投入和加工处理过程两个要素即可认为构成一项业务。”在财会便[2009]17号函中对业务的概念增加了“对于取得的资产、负债组合是否构成业务，应当由企业结合实际情况进行判断”。显然，会计准则对业务给出的解释比较简单，然而实务中案例复杂，对业务的判定难度较大，落实到实务操作中，难免存在无法判断的情形。

这些问题也引发了实务处理中企业对“不构成业务”披露的不规范，2009年在沪深两市中有10家公司在年报中披露存在反向购买，这10家公司都明确指出是不构成业务的反向购买，即会计上的被购买方（即上市公司）在并购发生时均被判断为“不构成业务”。然而，很多公司避重就轻，对被购买方“不构成业务”缺乏详细明确的解释，不利于财务报表使用者理解并购相关的财务与非财务信息。

（二）反向购买法在实务中形同虚设

现行反向购买准则中仅以被购买方（即上市公司）在交易时是否构成业务来区分反向购买法和权益交易法的适用范围。按照企业合并准则相关规定，通常情况下，构成业务的反向购买都要确认巨额商誉，从而对合并时点企业的财务状况及后续经营损益均会产生影响。如果在该类交易中确认商誉，则根据会计准则，以后每年至少对商誉进行一次减值测试，而一旦发生商誉大幅减值，将直接会影响到企业经营业绩。然而按照权益易进行会计处理，就不必确认商誉，只对净资产有所影响。

2009年上市公司年报中公布存在反向购买的10家公司无一例外地都采用了权益交易法来，为了避免采用反向购买法确认商誉而带来的后续经营业绩的不确定性，企业均千方百计使被购买方不构成业务，导致反向购买法在实务中完全形同虚设。

（三）反向购买法和权益交易法适用范围界定不合理

由于商誉确认问题，仅以被购买方是否构成业务来划分反向购买法和权益交易法的适用范围在实务中导致反向购买法形同虚设。同时，现行准则将不构成业务的“净壳买卖”划分为权益交易法也值得商榷。

在实务操作中，购买方清空被购买方业务可以分为两类：一是将被购买方原有业务出售给与购买方无关联的第三方；二是将被购买方原有业务出售给购买方或与购买方存在关联的第三方。

在第二类情形中，按照会计中实质重于形式原则，被购买方将业务出售给购买方或购买方关联方后的行为与被购买方不出售业务而以构成业务的方式在经济实质上并没有区别，而按照现行会计准则，两种方式采取的处理方法迥然不同。第二类情形也成为资本市场现行反向购买案例常用的处理方法。如：沙钢股份反向购买*ST张铜案例中，*ST张铜首先将铜加工资产转让给沙钢股份，并以此判断*ST张铜不构成业务，而采用权益易法进行合并报表的编制。

三. 总结

反向购买准则的出台，进一步贯彻了“实质重于形式”的原则，采用反向购买法使得企业合并中的会计处理过程更能真实地反映交易的经济实质，同时也能引导投资者做出更加准确的投资决策。相对于传统的购买法来说，反向购买业务采用反向购买法是会计处理的重大进步。但是在实施过程中，我们也要看到现实业务更加复杂，导致会计规范与实务操作衔接上出现问题。针对反向购买在实务中出现的具体问题，准则制定部门还需进一步调研，继续完善准则，实现理论与实务的无缝连接。（作者单位：西南财经大学）

参考文献

[1]财政部会计司编写组.《企业会计准则讲解 2008》.北京：人民出版社，2008年

[2]财政部会计司.《关于做好会计准则企业2008年年报工作的通知》财会函[2008]60号，2008年

[3]财政部会计司.《关于非上市公司购买上市公司股权实现间接上市会计处理的复函》财会便[2009]17号，2009年

[4]财政部会计司.《关于做好会计准则企业2008年年报工作的通知》财会函[2008]60号，2008年

[5]赵治纲.《资本市场的反向购买业务分析》.《财务与会计》2009年第10期

[6]何丽.《反向购买会计处理原则与财务报告目标实现研究》.财政部财政科学研究所硕士论文，2011年

[7]王利强，裴沛.《反向购买实务问题探析—基于沙钢股份借壳ST张铜的案例研究》.《会计之友》2011年第29期

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中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）12-0-01

充分利用计提资产减值，能够十分客观地将资产价值的减少反映出来，从而全面、公开地将企业资产的实际价值加以反映，以便确认未来资产能够实现的利益，主要目的是为会计信息使用者提供足够的信息资源。尽管我们国家新实施的资产减值准则能够有效反映它的重要价值，然而在会计实务操作过程中也存在一定的问题。

一、计提资产减值损失的资料基础较为缺乏

计提资产减值准备的一个十分关键环节就是如何确定资产预期的未来经济效益，即如果资产的账面价值超过预计可收回的金额的话，必须及时确认资产减值损失。而目前不少公司难以及时获得市场环境下能够很好满足实际的市场价格，在确定折现率、预计资产方法等各个方面容易受会计的职业道德、主观性以及片面性的影响，导致资产减值金额的真实性、合理性以及有效性难以得到充分保证，这种状况对于改革与创新会计工作十分不利。

二、无法准确把握资产组的确认

按照新的资产减值准则的要求，企业无法准确估算单向资产的可收回金额的时候，必须依靠资产所属资产组，从而为资产组的可回收金额奠定一定的基础。此外，还应当将企业管理层的管理模式、资产处置方式等全部统一纳入资产认定组中。而目前并没有确定资产组的相应标准，并且划分资产组的方法方式不同的话，会对是否计提资产准备产生较大的影响。

三、披露的资产减值信息不全

按照我国新的会计准则的规定，必须披露资产减值的种类、金额、原因以及产生的影响等相关信息，同时必须说明确定重大的资产减值披露的可回收金额所采用的方法。然而并非所有的会计报表的使用者都非常熟悉资产减值的计算方法和确定标准，也就广大会计工作者难以掌握企业的资产减值工作的程序是不是科学完善，所披露的客观信息也就就难以客观真实地将企业的资产状况反映出来。

四、上市公司用来操纵利润、盈余管理的一种方式

部分上市公司为了使本公司能够　“扭亏为盈”，往往热衷于在计提资产减值准备方面动脑筋、下功夫。例如现在对固定资产减值准备多提的话，下一年度就能少计提折旧，从而人为地让来年获取利润，并且为企业占领市场份额奠定经济基础，成为上市公司一个有利的增利措施。还有部分企业充分利用计提政策在置换资产过程中调控利润，可能对于推动上市公司的快速发展比较有利，然而却违背了市场经济发展的规律与基本要求。

五、资产减值转回存在较多问题

按照我们国家的《企业会计准则》要求，对于无形资产以及已经确认的资产减值损失（公司、合营公司、固定资产和联营公司的长期股权投资等）从二零零七年起不能转回，然而该规定从某种意义上而言，却无法与会计业的发展实际相符合，缺乏可行性和可操作性。第一，无法将企业的资产状况客观地反映出来。资产减值准备计提的一个最根本的任务就是符合会计信息相关性要求，而调整之后的资产价值与客观实际更加相符，假如无法适量的转回已计提的减值准备的话资产的真实状况无法得到合理的反映。第二，资产变现之后也会产生巨额收益。因此，资产变现的时候，必须转回存在的减值准备，增加利润总额，然而公司在资产实际变现之时却无法做到及时掌握所获得的利润利益。

六、存在的其他问题

1.按照我国新的《企业会计准则》在资产减值核算时间要求，企业必须定期或或者年度终对各项资产进行检查，合理预计各项资产可能出现的损失，对于可能出现的各项资产损失必须有一个相对合理的计提资产减值准备，然而对于“定期”并没有一个具体明确的说明，导致会计的各项操作并不规范。

2.可收回金额计算比较复杂。可收回金额的计算是计提资产减值准备的基础，而可收回金额小于资产的账面价值差额则是减值准备的前提。但是这部分内容中又牵涉到“销售净价”的问题，认定销售净价的方法也有好几种，因而在确定每一资产项目的可回收金额的时候，必须充分科学估计的前提下，通过一个科学合理的判断程序，给企业操纵利润提供了便利。

七、结论

在中国目前市场经济快速发展的大环境下，会计实务操作过程中实施科学的资产减值，一方面能够为企业的持续、健康、科学、快速发展提供更多的机会，另外一方面对于整个市场经济的有序运行十分有利。对于在会计实务操作过程中资产减值出现的各种问题，对此各企业必须引起高度重视，并通过积极探索和实践采取有力的应对措施，从而使得资产减值的作用得到充分发挥，推动企业的持续、健康、科学、快速发展，为大力发展并进一步完善我国市场经济作出应有的贡献。

参考文献：

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一是认证条款约束。一般纳税人的进项增值税专票（以下简称专票）自开具之日起180天内通过国税部门认证后方可抵扣。二是认证程序及技巧：（1）认证程序：一是自主认证。通过电脑认证软件进行扫描认证，信息上传至国税系统，进行比对；未认证的或认证不相符的发票，不能进行抵扣。二是持抵扣联到税务部门认证。月份认证过多会造成进项税留抵，交不上税；否则，会造成月份上缴税额过大。（2）备查登记。我国实行凭专用发票注明税款的扣税制度，遵循不得重复认证原则。一要掌握待认证专票安全完整情况；二要掌握专票认证进度。月底打印出已认证通知和认证清单；并装订保管好已认证的抵扣联。对未通过认证的要及时查明原因解决，未认证的进项专票要妥善保管，严防丢失造成损失。

二、一般纳税人进项税额的会计处理难点

在实际工作中，由于一些条款缺少会计处理细则，甚至要创新处理方法，所以合理准确的做出职业判断存在难度。较好的方法是对容易混淆的业务归类总结；对特殊的事项单独记录。特例处理以下：专票已经随同商品或货物到达，按认证进度尚待些月份认证抵扣税金的事项，如会计不及时进行入库处理，会造成账实不符，其会计处理为：

［例1］南京通达汽贸有限责任公司下辖A、B两个分公司，2010年6月1日A公司从上海飞翔公司购进H型商品轿车20辆，专用发票已到，其不含税价为600000元，税金为102000元。该批货款以银行存款支付500000元。8月6日以银行存款支付余款，并在当月对该批商品的专票进行了认证抵扣。

2010年6月的会计处理：

借：库存商品――H型轿车 600000

预付账款――H型轿车待认证抵扣税金 102000

贷：应付账款―― 上海飞翔公司 202000

银行存款 500000

2010年8月的会计处理

借：应付账款――上海飞翔公司 202000

应交税费――应交增值税（进项税额） 102000

贷：银行存款 202000

预付账款――H型轿车待认证抵扣税金 102000

《增值税暂行条例》第十条规定有五种事项不得从销项税额中抵扣，其中 “（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。”如果在购进时已抵扣进项税额，需要在改变用途当期作进项税额转出处理。其会计处理如下：借记“在建工程――××工程”，“ 应付职工薪酬――应付福利费”，“生产成本――××产品”；贷记“原材料――××材料”，“ 库存商品――××商品”，“应交税费――应交增值税（进项税额转出）”。

但所得税法实施条例规定外购货物用于职工福利的，不作进项税额转出，作为视同销售处理。视同销售，没有带来直接的现金流量，是特殊的销售行为。《增值税暂行条例实施细则》第四条对八种行为视同销售。其中“（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；（七）将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费”。 是否作为销售收入，企业单位处理不规范。

承上例，南京通达汽贸有限责任公司下辖A、B两个分公司，其中B分公司设在南通市，因业务需要将A公司W型商品轿车调往B公司销售，不含税价为500000元，税金为85000元，因W型商品轿车是在两个不同的行政管辖地区之间调拨，所以应视同销售行为处理。

A公司会计处理：

借：应收账款――B公司 585000

贷：主营业务收入――W型 500000

应交税费――应交增值税（销项税额） 85000

B公司会计处理：

借：库存商品――W型 500000

应交税费――应交增值税（进项税额） 85000

贷：应付账款――A公司 585000

所得税法实施条例则对于货物在统一法人实体内部之间的转移以资产所有权属没发生改变而不作视同销售处理。

［例2］红光电器厂五一期间，将自产的M电器作为福利品对职工发放。账面成本价100000元，销售价128700元，增值税率17% 。红光电器厂应视同销售行为，其会计处理为：

借：应付职工薪酬――应付福利费 128700

贷：主营业务收入――M电器 110000

应交税费――应交增值税（销项税额） 18700

三、增值税销项税认定要求及进项税额与销项税对比差额的难度与技巧

一般纳税人自行开具销项专票的，要符合“金税工程”计算机稽核系统的要求；否则，要由税务开具。在国税部门的规定范围内领购和开具专用发票。3、当月开具的专票有误可进行作废处理，次月发现上月的专票有误则只能负票冲销处理。

一是进项税与销项税的对比时，对其“度”的把握存在难度。如果月度所认证的进项税额比销项税额大，就会造成进项税留抵，月度税金零申报，甚至连续若干个月份交不了税。但到底掌握多大的差额，其“度”没有精确的把握方法。二是税务会计应把握对比原则。一般月份按销售收入的2~4.5‰掌握缴税进度；最后一个季度，再按当地国税部门要求的上缴比率调整税额幅度。每月应上缴的增值税金额按如下公式计算：本月应交增值税金额=本月销项税额-（上月留抵税额+本月认证进项税额-本月进项税额转出）。三是解决对比难度的技巧：进项专用发票方面，平时要求物资供应商尽量多开具较小金额的专票（如2至10万元不等），以便每月认证时大小金额搭配，灵活掌握须认证的额度；要把握对比时间方面的技巧。每月20日之前，筹划并准备须认证的专票；25-27日统计要对比的相关信息，并做好进项税额认证计划，同时要制定好月份的缴税方案；月份28-29日不打折扣地执行优选的方案；为防止偶发事件发生，预留月份的最后两日机动应急；当月缴税方案的优选与执行。按照当月制定的进项税认证计划和缴税方案，将已认证专票的进项税额（若上月有留抵也要予以考虑），与已开具的销项发票（专票、普通）的税额相比较，视其差额的大小（差额为正，进项税留抵；差额为负，当月上缴税金），决定是否再认证进项专票和开具销项发票。月份的缴税方案一旦确定，须要认证的进项专票和须要开具各种销售发票一律不得脱离计划。否则，就会造成进项税额留抵，或者当月上缴税金较多。

［例3］无锡安顺汽车销售服务有限责任公司8月份进项税额留抵2万元，9月发生进项税额转出2万元。2011年9月1--25日，当月已认证的进项含税金额600万元，已开票的各型商品车销售价款540万元。经统计，还有6辆L型商品车，已经售出但尚未开具销售发票，销售价款（含税）分别为20万元、22万元、25万元、26万元、30万元、38万元。另外，客户已经预交定金，月底前可交货的待售商品车M型4辆，销售价分别为20万元、23万元、25万元、37万元。经税务会计统计，未认证的进项专用发票还有12张，票面注明的税额分别是2万元、4.5万元、5万元、5.5万元、6万元、8万元、12万元、20万元、35万元、55万元、150万元、360万元。经公司研究决定9月要适量缴税，进项税额不能再留抵。税务会计人员就要在9月25―27日之间须做好的工作如下：通知销售部门统计已经出售和已经预定月底须交货但尚未开具发票的商品车信息：商品车型及配置信息、客户信息、客户对发票急需程度、对应车型的售价等。6辆L型车销售价款：20+22+25+26+30+38=161（万元），4辆M型车销售价款：20+23+25+37=105（万元）。税务会计针对销售部门所提供的以上两种报表，预算出相应的不含税价及税金。6辆L型车价款：不含税价161/1.17=137.61万元，税额23.39万元，4辆M型车价款：不含税价105/1.17=89.74万元，税额15.26万元。税务会计对比当月全部开具销售发票的税额和认证的进项专票金额等，从中优选方案（关键环节）。对比须考虑的因素见图2所示：

方案一：若月底前可确定待开发票的6辆L型车和4辆M型车全部开具销售发票，其不含税金额为137.61+89.74=227.35（万元），税额为23.39+15.26=38.65（万元）。 那么， 9月可确定实现的销售价款：540+

161+105 =806（万元），其不含税金额为806/1.17=688.89（万元），销项税额为（540/1.17）*0.17+38.65= 117.11（万元）。本月认证进项专票税额小于117.11万元即可实现当月缴纳税金。原已认证专票的进项税额：（600/1.17）*0.17=87.18（万元），这就须再另行认证的进项专票，其税额（考虑上月留抵税额和本月进项税额转出）小于29.93万元［117.11-（2+87.18-2）］即可。未认证的进项专票中挑选其中的三张搭配认证，税额27万元（即2+5+20）。 则可确定当月上缴税金29.93-27=2.93（万元），即117.11-（2+87.18+27-2）=2.93（万元）。当月缴纳的税额占销售收入的比例为 2.93/806=3.6‰

方案二：若月底前可确定，待开具销售发票的6辆L型车不能全部开具，如一辆22万元的L型车，客户因故要求次月开具发票，则5辆L型和4辆M型车辆的不含税价金额变为：208.54万元［（20+25+26+30+38）/1.17+89.74］， 销项税额为35.45万元［208.54*

0.17］。 9月可确定实现的销售价款=540+（20+25+26+30+38）+105 =784（万元），其不含税金额为784/1.17=670.09（万元），销项税额：（540/1.17）*0.17+35.45=113.91（万元）。本月须要认证的进项专票税额小于113.91万元即可实现当月缴纳税金。原已认证专票的进项税额87.18万元，这就须再另行认证的进项专票，其税额（考虑上月留抵税额和本月进项税额转出）小于26.73万元［113.91-（2+87.18-2）］即可。 从未认证的专票中挑选其中的三张搭配认证，税额为24.5万元（即4.5+8+12），则可确定当月上缴税金2.23万元［26.73-24.5］， 即113.91-（2+87.18+24.5+21-2）=2.23（万元）。 当月缴纳的税额占销售收入的比例为2.23/784=2.8‰以上两方案始终围绕着进项和销项税额进行对比，经过认真分析对比，当月上缴的增值税税额都在销售收入2~4.5‰范围内。说明方案可行。

四、网络抄报税的技术要求

熟练掌握国税系统的抄报税软件；次月月初持IC卡对本月的税务的抄税后，方可开具次月的增值税专用发票；抄税后能运用会计专业技术检查纳税申报主、附表间的勾稽关系；次月15日前实施网络扣税款，并例行清卡（IC卡是购发票、开发票和抄税用的）。

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1.会计理论教学与会计实务操作系统接轨的内容

现阶段，各大院校相应的开设会计专业，并且随着生产企业的数量不断增加，社会对会计人才的需求量也在增加，但是对会计人才的要求也有所提高，尤其是对会计实务操作水平更是成为会计人才考核的重要标准[1]。会计理论教学与会计实务操作系统的接轨，主要是将当今院校内对学生教导的会计理论性知识，与现阶段企业中应用的会计实务操作系统结合，让学生在未从事会计工作前，就了解甚至是完全掌握会计实务操作系统，这不仅对学生会计生涯的发展有益，对提高学生的就业率也有着极大的作用。

2.会计理论教学与会计实务操作系统接轨的重要性

在社会经济快速发展的情况下，企业对会计人才的要求不仅仅是对业务能力的要求，更注重会计人才的德、智、体、美、劳综合素质的考核，也就是现阶段企业所需求的应用型人才，传统的会计教学过多的注重学生的理论性教学，缺乏对学生的实践教学，学生学习的一身本事却只会纸上谈兵，真正到会计岗位从事工作时，无法将这些理论性知识有效的运用，更不了解会计实务操作系统如何使用，从而影响到企业的发展，试问，现阶段有多少企业愿意花钱去培养一个岗位人员，企业更愿意高薪聘请一个有经验，熟练会计实务操作系统的人员，这也是会计专业学生就业率不高的主要原因[2]。而通过会计理论教学与会计实务操作系统的有效接轨，可以确保学生利用理论性知识熟练的掌握会计实务操作系统的功能和操作，这无疑是企业最缺少的人才，而且，在这种人才培养的方式下，也能够增加学生对会计岗位各方面职责的了解，一旦抓住机会可以让学生的会计事业发展更上一层楼。另外，通过与会计实务操作系统的结合，不仅可以对学生开展会计知识的教学，更有利于拓展学生金融贸易等相关知识，这对学生未来的发展极为有利。

3.会计理论教学与会计实务操作系统如何有效接轨

3.1加强会计模拟实验室的建设

会计模拟实验室是很多院校极为缺乏的资源，这也是学生只能片面的掌握理论性知识，却无法提高实践操作能力的关键所在，因此，要做好会计理论教学与会计实务操作系统的有效接轨，必须加强会计模拟实验室的建设[3]。会计实务操作系统必须有硬件设施作为支持，院校应大量投入资金引荐硬件设施，同时要做好会计实务操作系统教学场地的建设，不断的完善会计教学设备。另外，还要对当今企业对会计人才要求进行了解，并购置大量的账簿、平整、报表等相应的会计岗位需要了解的单据，充分发挥出多媒体设备的优势，将各项单据在使用中需要填写的项目以及使用途径等进行详细的演示和操作，加强学生对会计岗位工作内容的了解，不仅如此，还要利用软件与硬件设施的结合，来培养学生对会计实务操作系统的掌握，对各个功能的了解等，这样才能满足市场经济的发展需求，才能有效的提高会计专业学生的就业率。

3.2在会计教学方法上的改进

传统会计教学方法过多的都是以理论性教学为主，实践教学极少，甚至是不存在实践教学，学生只能通过记笔记的方式来了解会计实务操作系统，但是，这终归是一种想象，一旦真的接触到会计实务操作系统之后，势必会让大多数学生产生手忙脚乱的现象，不知如何操作，因此，要实现会计理论教学与会计实务操作系统的有效结合，必须在会计教学方法上进行改进[4-5]。众所周知，良好的教学方法不仅能够提高教学效果，加深学生对知识的理解，更能有效的激发学生的学习热情，培养学生的学习兴趣，对学生的发展极为有利，不仅在会计教学中如此，在其他学科的教学中也同样要注重教学方法，本文作者主要从会计教学的角度上谈教学方法的改进。现阶段有很多有效的教学方法可供教师参考，例如，提问式教学方法、启发式教学方法、探究式教学方法等，大多都是以实践教学为主，理论教学为辅，教师也从传统教学中的主导者转变成引导者，引导学生自主的去探索会计知识，对提高学生的学习效率，掌握会计实务操作系统的功能性有着极大的作用。另外，在计算机多媒体技术快速发展的时代中，对学生进行会计教学中可以充分发挥出计算机多媒体图文并茂演示的教学优势，加深学生对会计知识的了解和掌握能力，同时，教师也可以抛砖引玉，由自己亲自操作对学生进行示范，对学生起到有效的引导作用，更有利于培养学生自我领悟、自我分析的能力，从而有效的提高会计教学效率。

3.3对会计教材进行改进

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随着经济持续发展对外贸会计的要求也随之提高，尤其是对外贸会计实际操作能力方面，要求操作人员不仅具备基本的外贸会计理论知识，还要掌握具体的操作技能。所以，认清我国外贸会计的特点、明确外贸实务操作规范的保障策略显得尤为重要。

一、外贸会计实务的特点

我们在分析外贸会计实务特点的时候主要从两个方面进行：一个是外贸会计实务技能的理论知识特点，一个是外贸会计实务技能的实际操作能力特点。这两点也是外贸会计熟练运用的基础。首先是外贸会计实务技能的理论知识特点，主要体现在外贸实务需要运用很多实例去了解会计核算的方式，而对于那些政策性比较强，操作难度比较大的报关的关税、消费品的消费费、增值税免抵退、出口退税等相关税收知识，以及对外管局和银行提供的财务报表、企业间的合并会计报表的编制方式等都有详细的介绍，具备很强的实用性。其次是外贸会计实务技能的实际操作能力特点，主要体现在外贸会计实务的操作流程，外贸会计不仅需要掌握内销会计的操作流程，还要了解用什么时候的汇率来计算外贸收入、退税额按国税局出口退税率中规定的对应税率来计算、收入汇率与实际收汇的汇率差额确认汇兑损益以及每个月向国税局申报出口退税等，加上外贸操作还具备很强的法律性，要掌握国际相关法律法规跟国内会计法律法规的差别之处。此外，还要对外贸会计实务的操作业务有个清晰的了解，不同的外贸会计实务操作人员由于自身业务的熟练程度不同也可能会产生不同的外贸会计执行力。所以，这些也是影响外贸发展的因素之一，必须给予重视。

二、外贸会计实务操作规范的保障策略

1.加大外贸会计人员自身职能的转变力度

随着我国社会经济的创新与发展，要认真看待外贸会计人员的职能转变训练模式。如何更好的对外贸会计人员进行业务培训已经成为转变外贸会计人员自身职能的重要途径。积极开展职能转变之后的技能培训工作，有助于会计人员业务能力的全面提升，也能够更好的适应会计人员岗位可能发生的变化，运用最直接有效的方式来解决会计人员的业务培养问题，转变外贸会计人员的自身职能，强化外贸会计人员的应变能力。要从根本上提高外贸会计人员的实务操作能力，就要花费很大的精力培养外贸会计人员的岗位技能，还有国际化标准下的会计核算等工作，运用国际化的会计理论知识培养从业人员的岗位适应能力。根据具体的操作能力和岗位使用能力来判断个人的业务能力，对于综合性比较高、有提升空间的人员予以相应的激励。

2.建立健全外贸会计实训平台

对于外贸会计实务的学习人员来说，建立健全平台也就是加强其自身的实际操作能力，能够对外贸实务知识的学习和运用有个清晰的认识，在脑海中有个准确的衡量标准。要积极建立外贸会计人员的健康发展制度，明确其可持续发展规范。而各个高等院校在培养外贸会计人员的时候，可以开展校企合作，强化企业跟学校外贸会计人才的合作，打造外贸会计实务操作的训练平台，为学校外贸会计人才的实用性做好准备。在学校和企业合作共同培养的过程中尊重企业的意愿和实际需求。不影响外贸会计学生实际发展空间的前提下，有所吸收的采纳企业提供的用人建议和培养建议。在对外贸会计人员训练的时候要在每一个时间段开展一次实际训练，从而提高这些学员的积极主动性。事实上，在校企合作建立健全实训平台培养学生的过程中，在更深的程度上，可以适当考虑定向培养的方式，注重外贸会计理论知识和专业知识的全面涉及，而企业的培养则可以适当的根据自身的用人需求进行调整，对学生的外贸会计实务实践知识进行培养。不断加强就业人员的责任感以及价值观，站在实用性这个出发点来考虑自身应用能力的改善，开展的发展规划也要具备应用价值，从而培养出一批具备规范性与可操作性的外贸会计人才。

3.建立健全外贸会计实务操作规范的监管制度

要想外贸实务得到更加顺利的发展，就要建立健全外贸会计实务操作规范的监管制度，从而更好的为进出口贸易服务，也能为对外贸易提供动力源泉。也可以说，外贸实务的健康发展离不开健全的外贸会计实务操作规范的监管制度，这样才能更好的提高外贸会计实务操作的主动性与积极性，也能提高外贸会计人员对于资金的责任感。比如，在对外贸资金的监管制度中，就要对外贸会计实务的具体操作规划与责任进行规定，要建立相应的制度考核标准，用这个标准去考核外贸会计人员的工作指标，考评数据主要的来源是资金使用与出口退税的退回，之后从综合考评结果中把有用的信息提取出来，计算到考评体系中。强化外贸会计操作规范的监管，还要设立相应的奖惩制度，遵循激励原则，对于外贸会计实务操作的正确行为进行奖励，错误行为给予处罚，运用奖惩制度来激发外贸会计人员的工作积极性。

三、结论

综上所述，随着我国在国际市场中的地位越来越高，扩大外贸产业已经成为现代经济发展的大趋势，培养新型外贸会计人才的重要性不言而喻。所以，要加强外贸会计人员的培养力度，提高他们的理论知识和实务操作能力，建立健全外贸会计实务操作规范的监管制度，从而为我国外贸经济的发展保驾护航。

参考文献：

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“凡事预则立,不预则废.”预算工作在现代企业中的作用就像是给夜晚航行船舶指明方向的灯塔，让企业始终沿着既定的目标前进，不致偏离目标太远，所以预算工作在现代企业中正越来越受到重视，现代企业基本上都设有专门的预算会计岗位，负责企业的全面预算。

每个企业编制预算的方法有很多，有固定预算、零基预算、滚动预算、弹性预算等。企业预算一般分为业务预算、资本支出预算、财务预算三种。业务预算指的是与企业基本生产经营活动相关的预算，主要包括销售预算、生产预算、材料预算、人工预算、费用预算（制造费用预算、期间费用预算）等。 资本支出预算是企业长期投资项目（如固定资产购建、扩建等）的预算。财务预算指有关现金收支、经营成果、财务状况的预算，包括现金预算、预计利润表、预计资产负债表。

“以销定产”，销售预算是整个预算编制工作的起点和主要依据。公司应根据当年的经营目标，通过市场预测，结合各种产品的历史销售量、销售价格等数据，确定预测年度的销售数量、单价和销售收入。在销售预算的基础上，编制生产预算，根据预测销售量、预测期初和期末的存货量，得出预测生产量。然后，根据生产预算，编制材料预算、人工预算，制造费用预算。制造费用预算的编制分变动制造费用和固定制造费用两部分，变动制造费用预算的编制以生产预算为基础，根据预计的各种产品产量以及单位产品所需工时和每小时的变动制造费用率计算编制。产品成本预算根据生产预算、材料预算、人工预算、制造费用预算编制。 销售费用预算根据销售预算编制而成。管理费用预算一般根据历史实际开支为基础编制。 现金预算是财务预算的核心。现金预算的内容包括现金的收入、支出、盈亏、筹措与利用等。现金预算的编制以各项业务预算、资本支出预算的数据为基础。预计损益表是对企业经营成果的预测，根据业务预算编制而成。预计资产负债表是对企业财务状况的预测，根据期初资产负债表、业务预算编制而成。

预算编制，一般有自上而下、自下而上等方法，在编制时，要注意各预算执行单位之间的权责关系，注意权责的划分、分解。预算管理体系中权责的不明，会直接影响到预算的执行和考核。

在实际的预算工作中，企业的预算一般有以下几种分类方法：年初预算和下修预算，短期预算和中长期预算。企业一般在当年的11、12月份开始布置下年度的预算工作，在来年的5、6月份按照企业运行的实际情况进行全年预算工作的修正，而中长期计划则由企业在需要时组织编制。企业应当设立预算管理委员会，由总经理亲自担任主任一职，从上至下给予足够的重视，只有这样才能使预算工作得到足够的重视，做到全员参与，这样做才能最大限度地调动起企业全体员工的积极性和主观能动性，让他们在企业预算编制过程中发挥重大作用。

企业相关部门在编制自己部门的预算时，一般是以历年的历史数据做为基础来展开的。这样做出来的预算往往会比较大，会虚增成本费用。我们应该提倡“零基预算”的概念，一切归零。每个部门根据来年要开展的活动，采取与招标相当的方式来选择供应商，在保证正常开展业务活动前提下，优先选择价格相对有优势的供应商做为合作伙伴。这里要注意的是不能以成本做为考核供应商的唯一指标，而应该综合考核，做到既节约成本，又不会影响企业的长期发展。

企业在执行预算的过程中，应该统筹考虑，将销售部门和辅助部门之间的关系理顺。通常销售部门因为直接能够产生收入，往往会轻视辅助部门的作用，同时也会不注意成本效益原则。也就是“重收入，轻收益”，只管把产品销售出去而不考虑相关的风险，往往会置企业于风险之中；而辅助部门也看不到销售辛劳，只关心自己部门的利益，不顾全大局，这些都不利于企业整体目标的实现。

企业在编制预算的过程中，应该随时协调相关部门之间出现的分歧，使各个部门的预算都统一在企业目标的大前提下。使各个部门能明白自己是企业的一部分，是不可代替的。只有每个部门都完整地按照预算执行，企业的整体目标才能实现。预算的编制的过程其实也是各部门之间相互搏弈的过程，是部门利益和企业利益的分配过程。

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新准则中现金科目变化为库存现金，银行存款、其他货币资金，核算内容与原制度相应科目的核算内容基本相同，余额直接结转新科目即可。

2.短期投资和长期投资

原投资准则规范了各种类型投资的核算，包括短期投资、长期债权投资及长期股权投资。新准则取消了短期投资科目，长期投资仅包括长期股权投资准则，即仅规范长期权益性投资，包括对子公司、联营企业、合营企业的投资，以及投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。短期投资和长期债权投资则由《》准则来规范。因此关于投资的变化还是较大的，牵扯到核算内容的重分类以及具体账务处理的变化，因此要想完成科目余额的转换，首先要按照新准则的要求对原来的投资项目进行重分类调整。从总体上看，新准则对投资调整后，投资归入的分类为：

（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（具体分为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，都归入“交易性金融资产”科目中核算）；

（2）持有至到期投资（在“持有至到期投资”科目中核算）；

（3）可供出售金融资产（在“可供出售金融资产”科目中核算）；

（4）长期股权投资（在“长期股权投资”科目中核算）。

具体转换时，可根据以下办法完成科目的转换：

（1）短期投资

企业应当根据新准则的划分标准将其重新划分为交易性金融资产和可供出售金融资产。 按照首次执行日的公允价值自“短期投资”和“短期投资跌价准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）──成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目金额。

（2）长期股权投资

新准则虽设置了“长期股权投资”科目，但其核算内容和核算方法与原制度相比有了根本性的变化，另外新准则还设置了“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”科目。调账时，企业应对“长期股权投资”科目的余额进行分析。

①对于同一控制下企业合并产生的长期股权投资，“长期股权投资──股权投资差额”科目余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目；“长期股权投资──投资成本、损益调整、股权投资准备”科目余额一并转入“长期股权投资──投资成本”科目。

②对于非同一控制下企业合并产生的长期股权投资，“长期股权投资──股权投资差额”科目的贷方余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目；“长期股权投资──投资成本、损益调整、股权投资准备”科目余额以及“长期股权投资──股权投资差额”科目的借方余额一并转入“长期股权投资──投资成本”科目。

③对合营企业、联营企业的长期股权投资，“长期股权投资──股权投资差额”科目的贷方余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目； “长期股权投资──投资成本”科目余额以及“长期股权投资──股权投资差额”科目的借方余额一并转入“长期股权投资──投资成本”科目、“长期股权投资──损益调整、股权投资准备”科目余额。

④投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应将“长期股权投资”科目直接结转即可。

⑤投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且能够可靠计量其公允价值的长期股权投资，应当根据新准则的划分标准重新划分为交易性金融资产和可供出售金融资产。按照其首次执行日公允价值自“长期股权投资”和“长期股权投资减值准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）──成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目金额。

值得注意的是，首次执行日企业应将原账面核算的与长期股权投资相关的“股权分置流通权”的余额，全额转至“长期股权投资──投资成本”。

（3）长期债权投资

企业应当按照新准则的划分标准，将原准则中的长期债权投资重新划分为交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产。

①属于交易性金融资产或可供出售金融资产的部分，按照其首次执行日的公允价值自“长期债权投资”和“长期投资减值准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）──成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目金额。

②属于持有至到期投资的部分，将“长期债权投资──面值（或本金）、溢折价、应计利息”科目的余额分别转入“持有至到期投资──投资成本、溢折价、应计利息”科目，自首次执行日改按实际利率法计算确定利息收入。已计提减值准备的，将相应减值准备的金额自“长期投资减值准备”科目转入“持有至到期投资──减值准备”科目。

（4）委托贷款

企业应将“委托贷款──本金、利息”科目的余额分别转入“持有至到期投资──投资成本、应计利息”科目。已计提减值准备的，将相应减值准备的金额自“委托贷款──减值准备”科目转入“持有至到期投资减值准备”科目。

3.应收补贴款

新准则没有设置“应收补贴款”科目。企业应“应收补贴款”科目的余额转至“其他应收款”科目。

4.存货

新准则设置了“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“材料成本差异”、“库存商品”、“发出商品”、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“周转材料”、和“存货跌价准备”科目，核算内容与原制度基本相同。调账时，应将“物资采购”科目的余额转入“材料采购”科目；将“包装物”科目和“低值易耗品”科目的余额一并转入“周转材料”科目；将“自制半成品”科目的余额转入“生产成本”科目；将“委托代销商品”科目的余额转入“发出商品”科目；其他科目的余额直接结转即可。

另外，新准则还增设了“投资性房地产”科目。调账时，应将原存货项目中属于投资性房地产的金额自有关科目转入“投资性房地产”科目。

5.固定资产、在建工程、无形资产

新准则没有设置“在建工程减值准备”科目，而增设了“投资性房地产”和“累计摊销”科目。应将“固定资产”（投资性房地产、石油天然气开采企业的油气资产除外）、“累计折旧”（采用公允价值模式计量的投资性房地产、油气资产已计提的折旧除外）、“固定资产减值准备”、“工程物资”、“在建工程”、“固定资产清理”、“无形资产”（投资性房地产、商誉除外）和“无形资产减值准备”科目的余额直接结转即可；将“在建工程减值准备”科目的余额转入“在建工程”科目贷方。

存在投资性房地产并且按照新准则采用成本模式计量的，应将投资性房地产的账面余额自“固定资产”或“无形资产”科目转入“投资性房地产”科目；投资性房地产采用公允价值模式计量的，应当按照首次执行日投资性房地产的公允价值自“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”或“无形资产”、“无形资产减值准备”科目转入“投资性房地产──成本”科目，原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目金额。

6.递延税款

原制度要求采用纳税影响会计法进行所得税会计处理的企业设置“递延税款”科目，而新准则设置了“递延所得税资产”和“递延所得税负债”科目，其核算方法与原制度相比有所变化。企业应计算首次执行日资产、负债的账面价值与计税基础不同形成的暂时性差异带来的所得税影响，计入“递延所得税资产”或“递延所得税负债”科目，同时追溯调整“利润分配──未分配利润”和“盈余公积”科目金额。

7.其他资产类科目

其他资产类类科目如“应收票据”、“应收股利”、“应收利息”、“应收账款”、“其他应收款”、“坏账准备”和“预付账款”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容基本相同，相应余额直接结转即可。

二、负债类

1.短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付股利、应付利息、其他应付款

以上会计科目新准则均有设置，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。调账时，将上述科目的余额直接结转即可。

2.应付工资、应付福利费

新准则设置了“应付职工薪酬”科目。调账时，应将“应付工资”和“应付福利费”科目的余额转入“应付职工薪酬”科目。对于首次执行日存在的解除与职工的劳动关系计划、满足预计负债确认条件的，应将因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的负债计入“应付职工薪酬”科目，并相应调整“盈余公积”和“利润分配──未分配利润”科目。

3.应交税金和其他应交款

新准则设置了 “应交税费”科目，调账时，应将“应交税金”和“其他应交款”科目的余额转入“应交税费”科目。

4.待转资产价值

新准则没有设置“待转资产价值”科目。调账时，将“待转资产价值”科目余额扣除应交所得税后的金额转入“营业外收入”科目，将应交所得税金额转入“递延所得税负债”科目。

5.其他负债类科目

其他负债类科目如“长期借款”、“应付债券”、“长期应付款”、“未确认融资费用”和“专项应付款”等科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容基本相同。科目余额直接结转即可。

三、权益类

1.实收资本

将“实收资本”科目的余额直接结转即可。

2.资本公积

新准则中“资本公积”科目的核算内容较原制度有所增加。调账时，应将“资本公积──资本（或股本）溢价”科目的余额直接转入“资本公积──资本（或股本）溢价”科目，将“资本公积”科目下其他明细科目的余额一并转入“资本公积──其他资本公积”科目。

3.盈余公积

将“盈余公积”科目金额进行有关调整后的余额直接结转即可。

4.本年利润

由于“本年利润”科目年末无余额，不需要进行调账处理。

5.利润分配

将“利润分配──未分配利润”科目金额进行有关调整后的余额直接结转即可。

四、损益类

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摘要：鉴于“营改增”全国试点以来国家始终未统一的增值税核算与会计处理规范，造成了各地企业会计处理的口径不一，本文结合会计准则和财政部关于“营改增”试点有关企业会计处理规定，探索了适应“营改增”试点政策落实的企业增值税核算账户与账簿设置，研究了“营改增”试点企业混业经营等增值税业务核算和会计处理的规范操作模式。

关键词：“营改增” 会计处理 实务操作规范

一、“营改增”企业会计处理政策的执行调整

为配合“营改增”试点工作，财政部印发了《“营改增”试点有关企业会计处理规定》（财会[2012]13号）（以下简称“会计处理规定”），对试点纳税人差额征税、增值税期末留抵税额、取得过渡性财政扶持资金、增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的会计处理都做出了规定。这是国家试行“营改增”至今唯一做出相关试点企业会计处理的规定，也是截止2014年底前所有各类试点企业进行“营改增”会计处理应遵照的会计政策依据。随着“营改增”试点范围逐步扩充，适应新扩围试点企业特殊性的“营改增”政策不断发生变化，纳税人应结合实际对该会计处理规定加以适当调整执行。

（一）会计账户与账簿的设置

按会计处理规定，一般纳税人应该在“应交税费”科目下设置“应交增值税”“未交增值税”“待抵扣进项税额”“期初留抵挂账税额”四个明细科目。在“应交增值税”明细账中，借方应设置“进项税额”“已交税金”“出口抵减内销应纳税额”“转出未交增值税”等专栏，贷方应设置“销项税额”“出口退税”“进项税额转出”“转出多交增值税”等专栏。

依照《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号）规定，增值税一般纳税人应以销售税额抵减进项税额后得出当期应纳税额，若应纳税额为负数，则当期未能抵扣的进项税额可以结转下期继续抵扣，从而形成试点企业增值税期末留抵税额；同时，按照《国家税务总局关于营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2013年第75号）规定，试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的，应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算，并分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。这意味着货物与应税劳务的期初留抵税额，不能以应税服务的销项税额抵扣，反之亦然。这样，试点企业存在未抵扣的进项税额，可结合财会[2012]13号规定，在“应交税费”科目下设置“期初留抵挂账税额”进行核算。

小规模纳税人只需设置“应交增值税”明细科目，不需在“应交增值税”明细科目中设置上述科目。因此，纳税人只需设置“三栏式”税金明细账，用于登记各纳税期间会计计提和实际缴纳的增值税金即可。

（二）试点纳税人“营改增”业务的会计处理

1.一般纳税人差额征税的会计处理。按现行政策规定，“营改增”试点企业年销售额达到500万元，即应申请认定一般纳税人。试点纳税人“营改增”前营业税实行差额计征的，“营改增”后认定为一般纳税人企业提供的应税服务，试点企业应逐笔核算并在会计账面上计提销项税额，按“营改增”有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费――应交增值税”科目下增设“营改增――抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算；试点纳税人提供应税服务，在试点实施之日因取得销售额不足以抵减允许扣除项目金额，不得在计算试点之日后的销售额时予以抵减（应向原主管地税局申请退还营业税）。

2.增值税期末留抵税额的会计处理。留抵税额是“营改增”试点企业新老税制交替阶段的特殊业务，依照“营改增”相关政策规定，兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截至开始试点当月月初的增值税留抵税额，不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。期末，“应交税费――增值税留抵税额”科目余额，需根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目列示。

二、“营改增”试点企业增值税核算与会计处理规范

（一）单业经营试点企业的增值税会计核算

对仅从事单一服务项目的企业，比如客运公司，试点后增值税业务完全依照增值税法和会计准则规定进行会计核算与账务处理。如果经批准实行总机构汇总纳税的，分支机构或企业按月就地预缴的增值税款，在总机构汇总计税时可以连同进项税额一并抵扣。会计账务处理方式与以往缴纳增值税企业完全相同，铁路运输企业和邮政企业也是如此。国家针对邮政和运输企业分别出台的《增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2014年第5号、第6号）规定，总机构所属分支机构需以销售额与“预订款”或“铁路建设基金”之和，依照规定预征率按月计算和申报其预缴增值税，不得抵扣进项税额；总机构汇总计算当期应纳税额，可按国家税务总局公告2014年第7号规定凭证抵减分支机构已预缴增值税额和相关进项税额。其分支机构或所属企业的预缴税金会计处理十分简单，直接做借记“应交税费――应交增值税（已交税额）”科目，贷记“银行存款”等科目即可。

（二）混业经营的增值税核算与会计处理

在实践中，企业多元化经营最为普遍。例如，运输公司兼营修理修配劳务、旅游服务和相关货物销售业务，呈现经营多元化特征；再如，单位自备货车接送货物，自备轿车和商务车作为出行交通工具，旅游公司自备客车作为接送游客等，充分体现营服一体化特点。如果企业同时兼营货物、应税劳务和应税服务，那么应税服务业务即应执行国家税务总局公告[2013]第106号等相关文件计税，并依照会计准则规定进行会计处理；如果不属于兼营项目，即工商机关核定的经营范围（以营业执照标注为准）不包含“营改增”政策规定的应税服务项目，而企业经营中却实际发生了该类业务，仍应确认为“混合经营行为”。比如客运企业因故不能将乘客送达目的地而中途将乘客转给旅游企业继续承运，旅游公司则发生了混合销售行为，因此只能为客运企业开具服务业发票，则运输公司不能作为抵扣进项税额凭证。

例1：大庆市甲运输公司是增值税一般纳税人，2015年10月取得全部收入400万元，其中提供国内货运服务收入370万元，支付给某旅行社代运费用44.4万元，取得该旅行社服务业专用发票；支付某乳业公司代运费100万元，并取得乳业公司开具运输业务专用发票；销售各种货物取得货款30万元，运送该批货物取得运输收入3万元；假设月初“留抵税额”为4.5万元，经税务批准可在10月份全部抵扣。则甲运输公司会计核算与账务处理如下：

1.公司发生运输业务收入370万元，应计销项增值税额。

销项税额=（370+3）÷（1+11%）×11%=36.96（万元）

会计处理为：

借：银行存款 3 700 000

贷：主营业务收入――运输收入 3 330 400

应交税费――应交增值税（销项税额）369 600

2.旅行社开回服务业发票，不能作为抵扣凭证，支付服务费44.4万元应全额计入成本。

借：主营业务成本 444 000

贷：银行存款 444 000

3.运输公司取得货物销售含税收入30万元，应计销项税额4.36万元 [30÷（1+17%）×17%]。

借：银行存款 300 000

贷：其他业务收入――运输收入 256 400

应交税费――应交增值税（销项税额）43 600

4.支付乳品厂代运劳务费100万元可抵扣的进项税额9.91万元[100÷（1+11%）×11%]。

借：主营业务成本 900 900

应交税费――应交增值税（进项税额） 99 100

贷：银行存款 1 000 000

5.按税务机关批准，公司应结转抵扣的月初留抵税额4.5万元。

借：应交税费――应交增值税（进项税额） 45 000

贷：应交税费――增值税留抵税额 45 000

6.运输公司9月上旬应报缴8月增值税额22.51万元（36.96-4.4+4.36-9.91-4.5）。

借：应交税费――应交增值税（已交税额） 225 100

贷：银行存款 225 100

（三）增值税留抵税额核算与会计处理

1.企业增值税留抵税额核算。按规定，纳税人兼有应税服务并在试点日前有货物和劳务留抵税额的一般纳税人，应在开始试点当月的申报期，计算本期允许抵扣的货物和劳务的留抵税额。假定新扩围企业的“营改增”执行日为1月1日，则其具体计算步骤可分为：（1）根据一般纳税人申报表附列资料相关项，计算出本期货物和劳务的销项税额占本期全部销项税额之和的比例，简称“货物劳务税比率”。（2）用试点当月发生的全部销项税额减去1月进项税额，计算1月份总的应纳税额。（3）以试点当月总应纳税额乘以1月的货物劳务税比率，计算出1月货物劳务税额。（4）比较试点当月“货物和劳务的应纳税额”与试点日企业账面上进项税额的留抵额，其中的较小者就是试点当月允许抵扣的留抵税额。倘若本期所有销售业务产生的销项税额小于进项税额，没有增值税应纳税额，则本期不能抵扣货物和劳务的挂账留抵税额，挂账留抵税额要结转以后纳税期间抵扣。

2.期末留抵税额的账务处理。

（1）开始试点当月初，企业不得从应税服务的销项税额中抵扣增值税留抵税额（增值税明细账存在货物和应税劳务的留抵税额）：

借：应交税费――增值税留抵税额

贷：应交税费――应交增值税（进项税额转出）

（2）以后期间计算比较得出允许从货物和应税劳务销项税额中抵扣时：

借：应交税费――应交增值税（进项税额）

贷：应交税费――增值税留抵税额

由于试点期间增值税收入仍归属地方财政，所以规定试点日会计账面遗留的企业未抵扣进项税额，不得从提供应税服务产生的销项税额中抵扣，也是出于防范影响财政分配考虑。

例2：A市开发区某一般纳税人模具制造公司，除生产销售模具产品外，还设有小额贷款公司从事金融业务。假设国家对金融业自某年1月1日起“营改增”。已知，月初增值税明细账的借方“进项税额”专栏有余额6.69万元；1月份，销售模具取得产品收入38万元，销项税额6.46万元，发放小额贷款取得利息收入（含税）11.08万元，计算得销项税额1.08万元；购进货物取得增值税专用发票记载的进项税额1.98万元，小额贷款公司取得购进业务设备和印制凭单的增值税专用发票记载进项税额0.66万元。 要求根据以上资料，计算该企业1月允许抵扣的留抵税额及应纳税额，并做出相关账务处理。

（1）确定货物销项税额占货物和应税金融服务总销项税额的比例：

1月份模具销项税占公司全部销项税额比重=6.46/（6.46+1.08）×100%=85.68%。

（2）1月全部业务应纳税额=（6.46+1.08）-（1.28+0.66）=5.6（万元）。

（3）1月货物和金融服务的应纳税额=5.6× 84.4%=4.8（万元） 。

将之同账面留抵税额比较可知：4.8

则1月份应纳增值税额=5.6-4.8=0.66（万元）。

2.留抵税额的会计处理。根据上述计算结果，该模具制造公司账务处理如下：

（1）上年12月31日：

借：应交税费――增值税留抵税额 66 900

贷：应交税费――应交增值税（进项税额转出）66 900

（2）编制1月份资产负债表时，将“应交税费――增值税留抵税额”科目期末余额6.69万元，填入“其他流动资产”项目。

（3）2月15日前申报1月增值税时，将计算允许抵扣的4.8万元，作如下账务处理：

借：应交税费――应交增值税（进项税额） 48 000

贷：应交税费――增值税留抵税额 48 000

剩余的21 500元（66 900-48 000）为“应交税费――增值税留抵税额”的期末借方余额，结转以后期间按规定抵扣。

最后需强调，试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的，应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。表明“营改增”新形势下，会出现一个企业同时拥有两种纳税人身份的特殊情况。这时，会计应该始终保持冷静头脑，坚持清晰地分别核算和计税。在财务力量许可条件下，分账核算不失为最佳选择，以确保最大限度地降低财务风险。Z

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《企业破产法》规定：债务人不能清偿到期债务，债权人可以向人民法院提出对债务人进行重整或者破产清算的申请。法院在规定的期限内依法裁定是否受理破产清算申请。若法院依法裁定受理债权人申请，法院裁定受理债权人申请的日期称之为“破产受理日”；法院裁定受理债权人破产的申请，并不意味着债务人必须通过破产清偿债务。依据《企业破产法》有关规定，在法院裁定破产申请受理日后、宣告债务人破产前，债务人或者债权人可以直接向人民法院申请对债务人进行重整；债务人可以向人民法院申请和解。

法院审查后认为重整申请符合规定的，应当裁定债务人重整，并予以公告；管理人依据法院裁定通过的重整计划，将已接管财产和营业事务的应当重新移交给债务人，由债务人继续管理产和营业事务。债务人不能执行或者不执行重整计划的，法院经管理人或者利害关系人请求，应当裁定终止重整计划的执行，并宣告债务人破产。法院裁定债务人重整之日起至重整程序终止，这一段时间称之为“重整期间”。

债务人也可以依照《企业破产法》的有关规定，直接向法院申请和解；也可以在法院受理破产申请后、宣告债务人破产前，向法院申请和解。若法院裁定通过和解协议，管理人应将已接管财产和营业事务重新移交给债务人。债务人不能执行或者不执行和解协议的，法院经和解债权人请求，应当裁定终止和解协议的执行，并宣告债务人破产。

由此可见，债务人无法清偿到期的债务，债权人直接向法院申请重整或债务人向法院申请和解，以及法院裁定受理破产申请，债权人申请重整或债务人申请的和解，经法院批准重整计划或和解协议执行期间，债务人持续经营业的能力仍然没有失去，债务人会计处理执行企业会计准则。《规定》适用于经法院宣告破产处于破产清算期间的企业，这就意味着债务人已失去了持续经营业的能力，债务人通过处置破产资产清偿债务。

二、《规定》没有明确破产企业的会计主体

法院依法裁定受理债权人申请，并同时指定破产管理人。破产管理人指破产宣告后，接管破产财产并负责对其进行清理、估价、保管、变现和分配的专门机构，与此同时，还被赋予代表破产企业参加必要的民事活动；登记、审查债权人申报的债权，维护相关利益者的权利。管理人可以由依法设立的律师事务所、会计师事务所、破产清算事务所等社会中介机构担任，或者由有关主管部门、机构的人员组成的清算组。

法院依法宣告企业破产，破产企业法人资格被终止，其不再享有民事权利，无需履行必要的义务，因此，其作为会计主体资格不复存在。一般情况下，破产管理人属于社会中介机构，拥有独立的民事主体资格，它与债权人之间是一种合同关系，是一种关系。破产管理人是在法院直接指导下，债权人大会监督下履行其职责，编制清算财务报表及附注，向法院、债权人会议提供清算期间的财务信息，并合理地保证所提供财务信息的真实性、准确性、合法性。破产管理人也不应成为破产企业的会计主体。

由于《规定》没有明确破产企业的会计主体，清算期间财务报表报送的对象不明确。笔者认为：法院宣告企业破产后，破产企业的资产由债务人财产转为破产财产，其所有权属于全体债权人，其处置权、分配权属于全债权人大会，因此，全体债权人应视为破产企业的会计主体。

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一、谨慎性原则概述

谨慎性原则即稳健性原则，是指某些经济业务有几种不同会计处理方法和程序可供选择时，在不影响合理选择的前提下，应当尽可能选用对所有者权益产生影响最小的方法和程序进行会计处理，合理核算可能发生的损失和费用，即所谓“宁可预计可能的损失，不可预计可能的收益”。谨慎性原则在会计实务中的应用可以促使会计人员有效的面对经济活动中存在的不确定因素，有效的应付外部环境的变化，从而将会计处理风险降到最低。

审慎性原则是企业会计基本原则，预算类会计科目中没有所有者权益科目，但审慎性原则的内涵对事业单位会计核算仍有着借鉴意义， 对事业单位以收付实现制为基础的会计实务也有着重要的监督警示作用。现在大多数学校在会计人员的编制设置上受到限制，基本上都是一至两人。这样按照审慎性原则处理中学的会计实务就有着更加现实的意义。所以说，谨慎性原则在会计实务中至关重要，从校领导到出纳人员都必须严格按照审慎性原则的要求，使他们养成良好的会计实务操作的习惯。

二、谨慎性原则在中学会计实务中出现的问题

（一）谨慎性原则具有局限性

谨慎性原则也有一定的局限性，在中学的会计实务操作中，只有将理论知识放在实际操作中进行讲解，才能促进会计人员对谨慎性原则相关知识的理解。在中学会计实务中，由于学校不是营利单位，有些会计实务比如会计方法处理没有其他的方法和程序可以选择，会计人员应该根据单位的实际情况，灵活处理审慎性原则的应用。

（二）谨慎性原则在会计实务中具有很强的主观性

一般来说，谨慎性原则对会计实务的影响很重要，在中学的会计实务中，需要严格遵循谨慎性原则进行操作。由于审慎性原则属于财务人员的“自由裁量权”，所以审慎性原则的使用主观性很强。要尽量避免这一问题，中学的而会计实务操作中，操作人员要尽量避免自己主观性的影响，尽量客观的做出判断。

（三）不能与时俱进，做出创新

创新是一个国家发展的必要条件，同时也是会计实务操作中不可缺少的要素之一。现今的会计实务根据会计法律进行操作，不能做出创新。但由于现今的中学会计实务还是原来传统的模式，没有创新，所以谨慎性原则也将无法创新，中学会计实务的发展停滞不前。

三、谨慎性原则在会计实务中的改善措施

（一）打破谨慎性原则的局限性

在中学会计实务中借鉴审慎性原则，就需要打破谨慎性原则在会计实务操作中的局限性。遵守谨慎性原则，不代表要按照谨慎性原则一步一步进行会计实务，从事中学会计实务的人员，也应当根据实际的情况进行自己的判断。例如收到学生的三年学费（现已取消学杂费），一般是先通过银行存款、应缴财政专户款确认收入，转缴后财政再以返还方式贷记学校的事业收入。按照审慎性原则，应该在应收及暂付款一级科目下设置一个“应收学费”的二级科目，避免出现学生退费的情况而虚增收入。

（二）与时俱进

创新是现今社会不可缺少的力量之一，在中学的会计实务中也是不可缺少创新的这一要则。随之经济的发展，创新已成了新的生产力。在会计实务的操作中，要求一切的会计人员应当忠于职守，认真履行监督职责，不得放弃谨慎性原则，参与违法行为。这就是要求中学的会计实务不得偏离谨慎性原则，但在遵守谨慎性原则的同时，还要懂得创新的含义。在谨慎性原则中加入自己的想法，使得谨慎性原则更加与实际贴近，与时俱进，赋予谨慎性原则时代的色彩，使得谨慎性原则能够跟上时代的步伐，在现今社会中仍能适用。中学会计实务的创新，就是对谨慎性原则的创新，也是对谨慎性原则在会计实务中的创新应用。

（三）加强中学会计事务人员的素质

目前学校的会计人员，很少是正规的科班出身，这个现象我们必须予以承认。好多会计人员的会计素质有待于提高，尤其是部分人员唯校长的意见是从，完全就是校长本人的私人账房先生。这样的从业人员对预算会计的基本原则都很难做到，更不用说审慎性原则的作用了。目前，需要做得的就是落实会计从业人员的继续教育，不能流于形式。尤其对于审慎性原则，要求所有中学会计人员从事中学会计实务人员的综合素质决定中学的发展趋势，中学需要对从事会计实务的人员进行定期的培训和考核，只有经过培训，通过考核的人才能继续进行会计实务工作。

四、结束语

一个国家的发展离不开会计实务的操作，同时谨慎性原则也是会计实务操作中比较重要的原则之一，只有熟练掌握谨慎性原则的运用，才能将中学的会计实务学好。本文从谨慎性原则的发展现状进行研究，通过分析谨慎性原则在实际生活中出现的问题，研究出相应的应对之策。通过创新来完善谨慎性原则，打破谨慎性原则的局限性，同时提高会计人员的职业素质，顺应时代的发展趋势，以促进中学会计实务的发展。本着学习的眼光进行论文的创作，希望在学习的过程中为完善谨慎性原则在会计实务中的应用做出贡献。

参考文献：

[1]李晨，王海东.浅谈谨慎性原则在企业会计实务中的应用探究[J].商场现代化，2016-04-10

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【中图分类号】G633.93 【文献标识码】A 【文章编号】2095-3089（2012）08-0243-01

会计实务技能教学是财会专业课教学的重要组成部分，优化、加强技能教学必须加深对会计实务技能和会计实务技能教学的认识。教学中要重视会计实务技能的训练，按照会计实务技能教学课的基本教学程序，把握会计实务技能教学的规律，提高会计实务技能教学的效率，做到“做中学，学中做”，以高效地培养学生会计实务的实际动手操作能力。

一、深化对会计实务技能以及教学的认识

随着我国社会主义市场经济的发展，企业的发展对会计的要求越来越高，对于财会工作人员的实务技能也提出了新的要求。伴随着我国企业与国际接轨的步伐的加快，以及市场的不断繁荣和发展，会计在企业之间的发展和竞争中起到的作用也越来越大。会计是一项实践性非常强的工作，因此，要做好这项工作一般要求财会人员要有比较高的实务技能，不然将难以满足企业发展的需要。而根据我国会计实务教学的情况，可以说教学形势很不乐观。在我国的众多职业学校中，绝大多数都设置了会计专业，据不完全统计，会计专业类的学生所占学生数目比重多在一半以上。由此可知我国的会计专业规模不可谓不大，然而规模大并不意味着我国就成为了会计专业人才培养的大国、强国。我国会计教育在实务技能教学方面存在诸多缺陷，毕业生在毕业之后并没有达到社会的要求，其体现比较明显的就是由于学生实务技能掌握不够，实践能力不强，在就业方面存在诸多困难，用人单位也时常抱怨毕业的学生实践动手能力弱，实务技能应用不到位，致使用人单位要经过一段时间的培养和历练之后才可以委以重任。同样，市场企业也对会计实务技能教学心存怀疑，在聘用人才时多有顾虑，使得会计类专业学生在就业方面呈现的困难越来越大。为此，对于会计实务技能教学学校必须要引起足够的重视，强化对学生的会计实务技能的教学。

二、提高会计实务技能教学

在对会计实务技能的重要性以及教学加深认识的基础上，则应当根据实务技能教学课程的基本程序，深入把握技能教学的规律，通过理论和实践教学的同步进行模式，做到“学中做，做中学”，切实提高会计实务技能教学的效率。要提高学生的会计实务技能，关键就是要培养出学生的实际动手操作能力。因此，要提高会计实务技能教学的质量，强化会计实务技能的教学，则应当从提高学生的实际动手操作能力入手。

1.教师要树立知识传授与提高学生实务操作能力的教学观

知识的传授是学生能够进行实务操作的基本前提，若基础知识都掌握的不好，还谈何提高实务技能。不过，学生对知识掌握了，但也并不代表其会计实务技能就获得了提高，就有了比较强的实务能力。因为知识只有获得了有效的应用，在实际中被反复实践才能算学生习得了技能。近些年来，我国对会计教学改革一直在不断深化，对于实务技能教学的关注也在不断加强。因此，教师在传授知识的时候，还应当与实务操作结合起来，注重对学生的实践操作能力的培养。在教学过程中，将实务操作纳入到教学计划当中，要做到科学化、系统化、制度化，从而使得学生财会能力获得更加全面的发展，以满足社会的需求。

2.丰富会计实务技能教学形式，推行案例教学方式

单一的教学形式会导致教学效果的低下，因此有必要提高会计实务技能教学的形式。课堂讨论，模拟实验，社会实习等都是比较好的教学形式，通过有机的结合使用，可以有效的提高教学效果。而对于会计实务技能，比较有效的一个教学方式就是案例教学。每一个好的案例都含有该财会人员的技能运用的智慧，学生通过对具体案例的剖析，运用所学的理论知识，以及根据案例自己进行相关的实践，能够有效的发现自己在技能运用方面的不足之处，从而学生能够比较有针对性的提高其实务技能。从而实现学生在思考和操作中学习，在学习中思考和动手操作。不过教师在选取案例的时候，应当选择比较有代表性的，具有较强的现代特性的案例，不然就失去了案例教学的意义了。

3.采用现场教学法

对学生会计实务技能的教学，还应带将学生带到相关单位的财会部门。首先让学生观察现场财会人员对实务技能的应用方式，其次，在情况允许的条件下，可以让学生直接参与到工作当中，而老师在一旁进行指导和现场教学，进而实现“做中学，做中教”的教学特点，缩短了理论与实务的距离，有效强化会计实务技能教学水平，实现学生会计实务技能的提高。

4.“上班做事”，深入企业

学生习得会计技能，最终还是要应用于企业实践当中。因此，在教学的过程中，教师可以通过联系相关企业，安排学生深入企业，在“上班做事”过程中，检验他们的学习成果。学生通过在企业中的实际操作，能够比较好的发现平时在课堂教学中存在的不足之处，而且联系企业实际，在技能应用上也更加贴近市场需要。不过在实施该步骤的时候，教师应当要确保被安排的学生的技能水平达到了实训上班的水平，不然不仅起不到教学效果，还会对企业造成一定的损害，不利于今后实训的进行。

会计实务技能对于每一个财会人员来说是必须具备的，学校在认识会计实务技能的重要性的同时，应当加强对会计实务技能的教学。根据会计的强操作性，把握技能教学规律，着重提高学生的实际动手操作能力，这是实现会计实务技能教学成功的关键。

参考文献：

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中图分类号：F406.72 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）05-0-01

一、事业单位的变革对财务管理体制提出新的要求

1.事业单位改革概述。随着我国改革开放的不断推进，社会主义市场经济体制的建立、健全，事业单位的改革已明显不能满足当前社会及经济的发展需求，因此，必须对事业单位从体制上、机制上及相关制度上对其进行改革，以提高其公共服务水平，改善服务质量。

事业单位分类改革是推进我国事业单位改革的重要指导思想。随着对我国事业单位分类改革研究的逐步进行，我国制定相关文件，来规范事业单位分类改革。

2.事业单位改革对财务管理理论的影响。财务管理理论一般是指一个内在逻辑比较一致的，多层次的会计理论体系，是通过对会计实务及其变化规律进行系统性的解释和描述而形成的。其由若干要素构成，包括概念、原则、目标和假设等。在针对事业单位进行研究时，其会计实务往往可以定义为：事业单位中的会计人员处理日常账务的基本流程，可以认为会计实务是从填写凭证开始，直至完成会计报表编制的整个过程。事业单位的改革必然会对会计理论的研究提出新的要求。

随着事业单位分类改革的不断发展，相关学者发现现有财务挂尼龙理论要落后于事业单位会计实务的发展需求，现有的会计制度无法为相关事业单位的经营管理提供服务，制约了事业单位的改革。因此，需要研究适用于事业单位发展的财务管理理论，并将财务管理理论应用到事业单位的会计实务之中，这样才能有利于推进事业单位分类改革。

二、当前事业单位财务管理体制的弊端和问题

1.相关法律、法规不健全。现行事业单位会计相关的法律法规相对滞后。主要表现为，虽然已制定了纲领性法规，但相应配套法规出台较慢，无法满足会计实务中具体的操作需求。我国会计制度已经形成，并且每个层次间统一、互相协调。然而事实并不是这样简单，我国现行会计制度缺少对发展形势的预见性及对会计制度作用和地位的评估，这会造成事业单位有关的“两则两制”和我国的会计法之间呈现脱节的问题。

2.事业单位会计核算基础采用收付实现制。收付实现制有许多优点，如会计核算程序简单，账目设置简单，易于理解等等但随着事业单位的不断改革，发展环境的不断变化，必然会提升对管理的要求，发展环境的变化，收付实现制越发不适合现在的事业单位的会计操作。无法正确反映财务状况信息。管理部门无法掌握预了解单位或部门的资金或资源情况，而财务报表的使用者也无法把握准确的财务状况。以收付实现制为基础而编制的财务报表并不能反映各会计主体的资产与负债情况。

3.会计理论研究相对于会计实务的结合具有脱节现象。与事业单位中会计实务相对应的，会计理论研究具有一定的超前意识是十分有利于事业单位会计实务的发展的。近年来，对于事业单位的会计理论研究十分关注有关理论的超前性研究，即依据当期会计实务的发展状况，对于可能碰到的实操中的困难进行具有先见性的研究，这对于事业单位会计实务的发展是有帮助的。但是，也有很多研究，与当前事业单位会计实务相关发展相关性不大，在实际应用中并无应用空间，存在脱节现象。

4.事业单位中会计人员专业素质有待提高。由于长时间以来对于事业单位中财务工作重视程度较低，有些事业单位甚至并没有相关财务部门，因此现今事业单位相关财会人员的整体业务素质较低，这也会导致事业单位会计实务操作比较混乱。会计从业人员的业务素质较低还体现在不适应信息时代要求上。虽然多数会计从业人员都接受过电子计算机的培训，具备计算机的基本操作技能，但是并不能运用相关财务软件对相关事业单位会计业务进行处理，影响效率。

5.事业单位内部管理模式的缺陷。在对于员工的晋升与人才的选拔方面，事业单位往往更看重的是员工的学历及资历，并不重视员工的个人能力与个人业绩。多数的事业单位在选拔制度上存在公开与规范方面的问题，论资排辈”的现象明显。事业单位管理人员的任用过程中往往采用委任制，由于这种制度缺少竞争机制，有失公平原则，降低员工积极性，不利于人才的使用和选拔，也会导致员工缺乏工作动力，工作效率低下。

三、提升事业单位财务管理体制改革的对策

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（一）会计理论与会计实务发展不平衡

自2007年我国新《企业会计准则》实施以来，在我国会计研究者中刮起了一阵对于会计理论研究的狂潮，使得我国会计理论得到了突飞猛进的发展。但是，过于重视会计理论反而忽视了会计实务的发展，会计理论和会计实务是相辅相成的关系，所以导致了我国会计理论和会计实务发展不平衡的现象，会计实务远远落后于会计理论的发展。大量的理论研究不适用于我国现阶段的实际状况，会计学者和专家只是一味的进行理论研究，反而忽视了会计理论应该与实际相结合。另外，我国会计理论的研究主要集中在近几年发生的热点问题上，忽视了对会计理论与会计实务操作中的会计基本工作规范，会计从业人员综合素质等基本问题的研究，从而使得我国出现会计理论和会计实务之间发展不平衡的现象。

（二）会计实务混乱

改革开放后，我国不断引入西方的会计理论和方法，不断积累经验，在会计理论和会计实务上取得了一定的成果。现阶段我国会计行业中《会计法》的地位独一无二，相应的还有《企业会计准则》以及《企业内部会计准则与会计核算制度》。虽然在理论上各个法律法规负责的各个岗位互相协调、各司其职，但是从我国会计行业发展的实际情况来看，针对于我国会计行业的法律法规还是十分匮乏。我国企业众多，规模有大有小，在实际操作中会遇到各式各样的特殊问题，一旦企业遇到这种特殊问题，没有相应的法律法规对其进行规范，就会比较随意的进行处理。所以我国现阶段会计实务十分混乱。例如，新的会计准则规定在遵守一致性的原则下对会计事项处理可以在多种备选方案中选择一种。对于不同会计政策的选用影响企业的当期损益，但在同时对于备选的方案限制的条件不严格在会计实务操作中，很痛以被大企业利用，进行调整利润，从而违背了一致性的原则。

（三）会计人员综合素质较低

现阶段我国会计从业人员呈现出金字塔的形状，简单说就是低层次的会计从业人员较多，中级或高级的会计从业人员十分紧缺，像ACCA、AIA等国际证书更是少之又少。会计人员的专业素质直接影响了会计实务活动开展的效果。所以，各个企业都要注重会计从业人员的综合素质的培养，提高会计从业人员的专业知识和实践操作能力。另外，随着社会信息化的发展，会计行业从手工做账转变到会计电算化，加快了会计运算操作的效率。这也就要求会计从业人员在有相应的理论知识的基础上，还具备电脑操作的能力，熟悉会计软件。

二、促进会计理论研究与会计实务状况提高的建议和对策

（一）加强会计理论与会计实务的统一

我国会计企业众多，会计理论也多种多样，不仅不统一，甚至有的观点互相矛盾。会计行业的矛盾观点不像政治中的矛盾问题可以辩证的去分析。会计行业中的矛盾观点，应该在理论结合实践的基础上，总结经验，得出一个更为准确的理论，而不是互相矛盾。现在，我国会计行业有很大的发展空间，是一个不断向前发展的行业，这就要求会计行业在发展的同时去伪存真，摒弃错误的观念和理论，缩小会计理论和会计实务之间的差距，使会计理论和会计实务相结合，促进会计行业积极健康发展。

（二）加强会计工作的监督

加强对会计工作的监督主要是关于两个方面。我国现阶段会计从业人员素质相对较低，企业内部的会计准则和制度也相对来说不完善，因为会计在记录的过程中出现的小的问题就会在最终结果上导致账目不清，无法真正的反应出企业的经营状况。其次，有一些企业为了追求效益，对会计凭证弄虚作假，甚至逃税漏税，违法了会计行业的法律法规而使自身获得利益。这些行为违法了社会秩序，影响会计职能的正常发挥，影响了我国市场经济的平稳运行，对我国市场经济的发展产生了消极的影响。所以，提高会计人员的综合素质，避免会计人员在收到上级指示后对会计凭证进行弄虚作假的行为，加强对会计工作的监督，确保会计工作为企业的经济发展服务，保证我国市场经济的稳定。

（三）会计理论研究具有客观性

首先，会计理论的研究必须具有客观性。这就要求会计研究者和专家在会计理论的研究中不断总结经验，并与实际相结合。另外，会计研究者和专家在会计理论的研究过程中应该使理论是不断向前发展的，在借鉴以前研究成果的基础上，不断创新和完善会计理论，使会计理论得到更好的发展。根据各个时代经济发展的不同，适用于企业的会计理论不尽相同。这就要求会计理论应该适应时代的发展，在与会计实务相结合的基础上，客观的反应企业的运营状态。

（四）充分发挥理论指导实践