房地产土地增值税税收筹划范文

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税收筹划是纳税人在税法规定的范围内通过对投资、经营、理财等活动的事先筹划与安排,尽可能地取得节税利益。税收筹划的实质是在不损害国家利益的前提 下提高企业经济效益,具有综合性、事先性、合法性、目的性等特征。随着市场经济体制的日益完善,税收筹划逐渐将成为企业尤其是房地产企业经营管理不可或缺的组成部分。在目前的政策下,房地产企业资金来源受到限制,伴随着房地产行业壁垒的打破和市场化程度的提高,房地产未来的发展将向规范化、规模化、品牌建立的方向发展,企业的并购更加频繁,现金流量成为企业持续发展的重要指标和保障,因此,如何在日趋残酷的竞争中不被淘汰出局,充分完全利用现有资源,在管理中合理利用资金,合理的进行税收筹划,节省资金,创造节税收益,是房地产企业制胜的重要法宝。

房地产企业的税收筹划有很多方式,其中利用土地增值税进行纳税收筹划是其主要方式,下面我们重点介绍土地增值税税收筹划。

一、房地产企业土地增值税税收筹划简介

土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。下面笔者从土地增值税的自身特点出发,结合相关的税收优惠政策,并综合考虑纳税人的整体利益,对土地增值税的筹划进行阐述。

1.纳税人

土地增值税的纳税人是对转让国有土地使用权、土地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人。

2.税率的计算

土地增值税按照增值额超过应扣除项目的比率,采取四级超率累进税率形式,增值额与应扣除项目的比率越大,适用的税率越高,应负担的税负越重。根据国家有关规定,四级超率累进税率额分别是:增值额未超过扣除项目金额50%的部分,税率为30%;超过扣除项目金额50%但是未超过100%的部分,税率为40%;超过扣除项目金额100%但未超过200%的部分,税率为50%;增值额超过扣除项目金额200%及以上的部分,税率为60%。

3.应税项目和扣除项目的确定

应税收入包括货币收入、实物收入和其他收入等。应扣除项目包括取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房产有关的税金、旧房及建筑物的评估价格以及其他扣除项目等。

4.房地产开发企业的土地增值税税收优惠政策

国家相继出台了一系列的税收优惠政策,具体如下:

(1)根据我国《土地增值税暂行条例》规定,纳税人建造普通标准住宅出售,增值额为未超过扣除项目金额20%的,免征土地增值税;超过应扣除项目金额的,应按其全部增值额计税。同时对于纳税人既建普通标准住宅又进行其他房地产开发的,应分别核算增值额和应税金额。

(2)因国家建设需要依法征用、回收的房产,免征土地增值税。

(3)以房地产进行投资、联营的,投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件,将房地产转让到所投资、联营的企业中时,暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的,应征收土地增值税。

(4)合作建房中一方出地,一方出资金,双方合作建房,建成后按比例分房自用的,暂免征收土地增值税;建成后转让的,应征收土地增值税。

二、房地产企业税收筹划的主要方式

(一)利用避免进入征税范围节税筹划

1.利用合作建房节税

合作建房方式指一方出土地,一方出资金,双方合作建房的行为。《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》中规定:“对于一方出地,一方出资金,双方合作建房,建成后按比例分房自用的,暂免征收土地增值税建成后转让的,应征收土地增值税。”

根据以上税收优惠政策,房地产开发企业可以充分利用此项政策进行税收筹划。

合作建房双方分得的房产均不含有土地增值税,可大大降低房产的成本,这样可实现出资方和出地方的双赢。一般情况下,合作建房中的一方通过转让土地使用权而拥有了部分新建房屋的使用权,但是却产生了转让无形资产应缴纳营业税的义务;而另一方因转让部分房屋所有权而发生了销售不动产应缴纳营业税的义务。若两企业协商采取土地使用权和房屋使用权相互交换的方式合作建房,此时,对合营企业提供土地使用权的行为将视为投资入股,而税法中规定:“以无形资产投资入股,参加投资方的分配、共同承担投资风险的行为,不征营业税”,因此,就会只对企业销售房屋取得的收入按销售不动产征收营业税,双方分得的利润不征收营业税,这样,合营企业双方都不多交营业税,均获得了节税收益。

2.利用代建房方式节税

代建房方式是指房地产开发公司代客户进行房地产开发,在开发完成后向客户收取一定比例的代建费用的行为。代建房的整个经济行为中,虽然企业取得了收入,但是不涉及房地产产权的变动,其收入也就只属于劳务收入性质,所以不在土地增值税纳税范围之内,仅依据税法中有关营业税的规定依法缴纳营业税。采用代建房方式,不仅可以在一定程度上减轻营业税负担,还可以不用缴纳土地增值税,大幅降低了企业的税收负担。因此房地产企业可以利用代建房方式,在开发之初就确定最终用户,实行定向开发,从而避免了开发后再销售时缴纳土地增值税,大大减轻了企业的税收负担。

3.改出售为出租节税

税法规定的土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权和房产产权的行为。因此,房地产开发企业在开发完成后,可以以出租的形式收回资金,由于没有发生产权变动,企业只需交纳出租房产税,这样大大节省了企业的税收负担,为企业创造了节税收益。

4.改出售为投资联营节税

按照税法规定,以不动产投资入股,参与接受投资方的利润分配,共同承担投资风险的行为,不缴营业税和土地增值税,而且以不动产投资入股以后转让股权时也不需要补交营业税。这些规定为房地产企业开展税收筹划提供了空间。如果具备一定条件的企业或公司作为房地产的购买方,可以考虑先以不动产投资入股,再以向购买方转让股权的房地产达到销售房地产的目的,从而为企业获得节税收益。

(二)利用增加可抵扣项目进行节税筹划

房地产开发企业在进行税收筹划时可通过增加合理的利息支出等扣除项目金额以降低增值率,使其适用较低的税率,从而达到降低税收负担的目的。依据《土地增值税暂行条例实施细则》中关于利息支出扣除项目之规定:“现行相关土地增值税税法对财务费用扣除项目中的利息支出,凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的,允许据实扣除,但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。”“房地产开发费用,按取得土地使用权所支付的金额、开发土地和新建房及配套设施的成本项规定计算的金额之和的百分之五以内计算扣除;凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的,房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额、开发土地和新建房及配套设施的成本项规定计算的金额之和的百分之十以内计算扣除。”这些选择性条款为企业提供了一个新的税收筹划空间。房地产开发企业在进行房地产开发的过程中,都会发生大量的借款,不可避免的会有大量的利息支出,而依据上述规定利息支出的不同扣除方法会对企业应纳的土地增值税产生很大的影响。

三、房地产企业在税收筹划中要注意的问题

税收筹划能给房地产企业带来节税收益,实现企业利润的增加和企业价值的提升。但是,房地产企业进行税收筹划时也有一定的风险性,因此,企业还要注意以下问题:

(一)税收筹划应以合理合法为前提

税收筹划不可盲目的钻法律的空子,在进行税收筹划时应坚持依法原则,在不违背国家的各项法律、法规的前提下,结合房地产企业自身的实际情况进行筹划,才能达到预期的效果和目标。

(二)税收筹划应注重战略筹划

房地产企业的税收筹划纳税过程更重要的是公司管理层的决策过程,企业在决策时要注重规范性、战略性的筹划。有的房地产企业片面的认为,纳税筹划就是钻税法的空子,只对单个项目,单笔交易或者单个环节进行筹划,而忽略了项目对企业在开发、经营成本上的影响,单纯地追求通过税费筹划来增加企业的节税收益却增加了开发成本或经营成本,最终对企业产生了消极的影响。

因此,企业进行税收筹划,管理层和财务部门不仅要关注财务、税务方面的事项,也要关注企业日常经营的各个方面,不仅需要财务部门的工作人员的合作,还要得到企业内部其他部门的配合,才能充分取得税收筹划节税效益的最优额度。

综上所述,税收筹划的目标不仅仅是降低企业的税收负担,还要有利于提高企业的净利润以及企业价值的稳定增长。企业只有合理的利用税收优惠政策,制定战略税收筹划,才能发挥税收筹划的作用,保证企业的持续性的发展。

参考文献:

【1】陈小安.房地产企业土地增值税税收筹划探析[J].Commercial Accounting,2007,(5)

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        计算土地增值税是以增值额与扣除项目金额的比率，即增值率的大小按照相适用的税率累进计算征收的，增值率越大，适用的税率越高，缴纳的税款就越多。合理的增加扣除项目金额可以降低增值率，使其适用较低的税率，从而达到降低税收负担的目的。

        税法准予纳税人从转让收入额减除的扣除项目包括五个部分：取得土地使用权所支付的金额；房地产开发成本；房地产开发费用；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目，主要是指对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付金额和开发成本之和，加计扣除20%。

        房地产开发费用即期间费用是不以实际发生数扣除。除上述利息费用外，房地产开发的销售和管理费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5%以内计算扣除。纳税人可以把期间费用转移到房地产开发项目直接成本中去，但事后转移是行不通的，是一种偷税行为，这需要事前筹划，进行组织人事及行为准则等方面的准备。因为属于公司总部人员的工资、福利费、办公费、差旅费、业务招待费等都属于期间费用的开支范围，它的实际发生数对土地增值税的计算没有任何意义，而属于每一个房地产项目的人员发生的这些方面的费用都应列入开发成本中，可以在计算土地增值税时扣除。这就为税收筹划提供了一个方向，即在组织人事上把总部的一些人员下放或兼职于每一个具体房地产项目中去。例如，总部某领导兼某房地产项目的负责人，在不影响总部工作的同时参加该项目的管理，那么此人的有关费用于情于理都可以分摊一部分到房地产开发成本中去。期间费用少了又不影响房地产开发费用的扣除，而房地产的开发成本增大了。也就是说房地产开发公司在不增加一分钱的开支情况下，可以增大增值税允许扣除项目金额。

        二、分散收入法

        在确定土地增值税税额时，很重要的一点便是确定出售房地产的增值额。而增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减去规定扣除项目金额后的余额。若能设法使得转让收入变少，从而减少纳税人转让的增值额，显然是可以节省税款的。

        在房地产行业中，分散收入一般常用方法是分多次签订售房合同。当所开发的住房初步完工但还没有安装附属设备以及进行装潢、装饰时，房地产开发企业便可以和购买者签订房地产转移合同；当附属设备安装完毕或装潢、装饰完毕后，房地产开发企业再和购买者签订附属设备安装及装潢、装饰合同，这样该房地产开发企业只就第一份合同上注明的金额缴纳土地增值税，而第二份合同上注明的金额属于营业税征税范围，不用征土地增值税。营业税的税率比土地增值税的税率要低得多，这样就使得纳税人的应纳税额有所减少，达到了降低税赋的目的。房地产开发企业开发并转让精装修房时，就可采用此方法进行土地增值税的税收筹划。

        三、利用税收优惠政策进行税收筹划

        根据我国《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。如果增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。同时税法还规定对于纳税人既建造普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。

        四、利用土地增值税的征税范围进行筹划

        准确界定土地增值税的征税范围十分重要。判定属于土地增值税征税范围的标准有三条：一是土地增值税是对转让土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税；二是土地增值税是对国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的转让行为征税；三是土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。根据这三条判定标准，税法对若干具体情况是否属于土地增值税征税范围进行了判定，房地产企业可以根据这些判定标准进行合理的税收筹划。

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中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2014年1月20日

一、土地增值税基本综述

土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。其征税对象为有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额，该增值额等于转让房地产所取得的收入减除税法规定允许扣除项目金额后的余额。

其中，扣除项目包括以下六类：1、取得土地使用权所支付的金额。包括为取得土地使用权所支付的地价款以及按国家规定统一交纳的有关费用之和；2、开发土地和新建房及配套设施的成本。主要包括土地拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费等；3、开发土地和新建房及配套设施的费用。指与房地产开发有关的销售费用、管理费用、财务费用；4、旧房及建筑物的评估价格。指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格，评估价格须经当地税务机关确认；5、与转让房地产有关的税金。是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税和印花税。因转让房地产交纳的教育费附加也可视同税金予以扣除；6、对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付的金额与开发土地和新建房及配套设施的成本之和，加计百分之二十的扣除。

二、土地增值税税收筹划方法

1、利用税收减免优惠的筹划。《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税。对于纳税人，除了建造普通标准住宅外还进行其他房地产开发的，应分别核算增值额，否则其建造的普通标准住宅也不能适用这一免税规定。可见，不同标准住宅分开核算与不分开核算税负会有差异，其大小取决于不同标准住宅的销售额和可以扣除项目金额的结构。在分开核算的情况下，要注意是否能将普通标准住宅的增值额控制在扣除项目金额20%以内，否则也将无法享受免税优惠。企业要降低普通标准住宅的增值额，控制方法不外乎增加可扣除项目金额和减少房屋销售收入两种方式。

增加可扣除项目金额的途径很多，比如增加房地产开发成本、开发费用等，以进一步提高商品房的质量。但是，在增加房地产开发成本费用时，应注意税法规定的开支限制标准，做到费用列支既充分又不超标。在税法许可的范围内，企业要将可列支费用、损失及扣除额等充分列支。但是对于工资、职工福利费、业务招待费、捐赠等超出国家规定标准的，税法不允许在税前列支，要并入利润纳税。还有注意开发费用的扣除比例不能超过取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额总和的20%。

至于以降低房屋销售价格来控制普通标准住宅增值率的做法，由于它会导致销售收入的减少，因此是否可取应在比较减少的销售收入和控制增值率减少的税金支出大小的基础上，做出恰当的选择。

2、费用转移筹划。能否把期间费用转移哪怕是部分转移到房地产项目直接成本中去呢？客观地说，事后直接转出是行不通的，是一种偷税行为，这就需要事前筹划。可以进行组织人事以及行为准则等方面的事前准备。因为公司总部人员的工资、福利费、办公费、差旅费、业务招待费等费用，都属于期间费用的开支范围，它的实际发生数对土地增值税的计算没有任何意义，但属于每一个房地产项目的人员所发生的这些方面的费用都应列入房地产开发成本中，可以在计算土地增值税时予以扣除，这就为税收筹划行为提供了一个筹划的方向，即在组织人事上把总部的一些人员下放或兼职于每一个具体房地产项目中。作为每一个房地产公司都有这个权力这样做，税务机关是无权干涉其内政的。例如，总部某行政部门领导同时兼任某房地产项目的负责人，在不影响总部工作的情况下，参与到该项目的管理。那么，此人有关费中的部分费用就可以合情合理地分摊到房地产开发成本中去。

3、利用借款利息的筹划。按企业会计制度规定，房地产开发完工之前的利息费用即房地产企业为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。而从事房地产开发的纳税人，可按照取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本加计之和的20%予以扣除。这样，就可加大扣除项目的金额，降低增值额和增值率，从税基和税率两方面减轻税负，增加企业净收益。

房地产开发完工之前的利息费用应计入财务费用。按照规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构贷款证明的，利息允许据实扣除，但利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，其他房地产开发费用则按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5%扣除；凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，利息不允许扣除，房地产开发费用应按取得土地使用所支付的金额和房地产开发成本之和的10%扣除。这项规定为纳税人提供了税收筹划的空间。如房地产企业在开发过程中主要依靠借款筹资，利息费用较高，则应尽可能提供金融机构贷款证明，并按房地产项目计算分摊利息支出，实现利息据实扣除，降低税负；反之，开发过程中借款不多，利息费用较低，则可不计算应分摊的利息支出或不提供金融机构的贷款证明，这样可多扣除房地产开发费用，有利于实现企业利润最大化。

4、利用经营收入范围的筹划。随着消费者对房屋的个性化要求的提高，房地产开发从原来的“毛坯房”向装修房发展，且装修标准逐年提高，装修费用在房款中所占的比重呈逐年递增之势，因此房地产企业的售房收入则由房价款和装修价款两部分组成。按我国税法的规定，企业销售商品房按销售金额的5%缴纳营业税，提供装修服务按“装修合同”金额的3%缴纳营业税，城建税及教育附加费均按营业税的一定比例（10%）缴纳，土地增值税按销售商品房所取得的增值额采用四级超率累进税率（30%～60%）课征，相应地购房者按商品房销售金额的一定比例缴纳契税。因此，若将商品房装修价款包含在整个售房价款中，房地产开发企业将会多缴纳营业税和土地增值税，购房者则会多缴纳契税。

房地产开发企业完全可以利用税法对不同项目课税比例及内容的差异，将房价款和装修价款分开，这样可以少缴纳不少土地增值税和营业税。具体做法是，房地产企业可另设立一家装饰装修公司（也可增加该经营项目），分别与购房者签订两份合约，一份是在房地产初步完工时签订的房屋销售合同，另一份是房屋装修合同。房地产企业只对房屋销售价款的增值额缴纳土地增值税，装修价款属于劳务收入，不缴纳土地增值税。

5、利用销售价格的筹划。在计算土地增值税时，由于采用超率累进税率，因此销售收入的增长，也意味着在相同的条件下增值额的增加，这就导致了增值率的提高和增值税率的累进，使税负增长加快。房地产销售价格的变化，将直接影响房地产销售收入的增减，因此在确定销售价格时，既要充分考虑价格提高带来的收益与不能享受减免优惠政策及提高税率增加税负之间的关系，又要认真分析价格变动与房地产市场竞争能力变化的关系。通过不同价格销售方案的分析比较，确定适合的房地产销售价格，以减少税负，实现利润最大化。

6、递延纳税时间。土地增值税的纳税时间的递延方法包括：（1）递延收入的实现；（2）在申报期届满前一日才申报纳税。由于土地增值税按照增值额征税，增值额为《土地增值税条例》规定的收入减去扣除项目的金额，因此纳税人可推迟开发成本如建筑安装工程费、公共配套设施费等工程成本结算（决算）的时间，延迟增值额的确定。同时，尽量在申报期届满前一日才申报纳税，使纳税期递延。

三、总结

房地产企业的土地增值税税收筹划是一个系统工程，企业应从实际需求出发，不仅要考虑本企业的生产经营全过程，还要充分考虑其他各相关方的利益，其目标是企业价值最大化。税收筹划方案的设计要求筹划人员大胆设想，小心求证，以企业案例为载体，以现行法律法规为依据，对各种商业模式、交易结构进行定性和定量分析。同时，在筹划方案执行过程中，企业面临的环境是动态的，税务风险管理必须贯穿筹划和执行的全过程，才能保证筹划方案成功。

主要参考文献：

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准确界定土地增值税的征税范围十分重要。判断属于土地增值税税征税范围的标准有三：一是土地增值税是对转让土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税；二是土地增值税是对国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的转让行为征税；三是土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。土地增值税是按照纳税人转让房地产所取得的增值额和税法规定的30%—60%的四级超率累进税率征收，其计算公式为： 土地增值税税额=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数。

土地增值税在房地产开发企业的应交税费中占有相当大的比重，它税率高、税负重，因此企业应重视对土地增值税进行税务筹划。

一、房地产企业税务筹划技巧

（一）销售价格定价的筹划

税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%，免征土地增值税，增值额超过扣除项目金额的20%，应就其全部增值额按规定计税。在增值额略高于扣除项目金额的20%那个点，边际税率就会突增，就会造成增加的收入小于增加的土地增值税

案例1：某房地产公司开发的商品房销售价格为X，营业税金5.5%X（其中：营业税5%，城建税7%，教育附加3%）除销售税金及附加以外的扣除项目金额为2，000万元；此时，该公司所有可以扣除项目的总金额为：2，000+5%X（1+7%+3%）=2，000+5.5%X，解得X=1.2×（2 000+5.5%X）=2,581万元；如果该公司希望享受税收优惠，那么该公司的销售价格最高应在2，581万元以内，不需交纳土地增值税，此时扣除项目金额总和为2，142万元，获利439万元。

假设销售价格增加了Y，此时房产的新销售价格为X+Y，相应的允许扣除项目总金额增加了5.5%Y，此时，允许扣除项目的金额=2，142+5.5%Y；增值额=2,581+Y-（2142+5.5%Y）=94.5%Y+439.应纳土地增值税额=30%×（94.5%Y+439）=0.28Y+132. 若公司希望提高售价来取得更大的收益，必须满足Y>0.28Y+132，即Y>183；也就是说，其销售价格就必须高于2,764万元（2581+183）以弥补税负上涨带来的负担。

（二）代收费用的税务筹划

根据税法规，对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费用是并入房价向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独向购买者收取的，相应的在计算增值额时不允许扣除代收费用。虽然这两种计算方法计算出来的增值额相同，但在代收费用并入房价时，仍有节税意义。虽然代收费用计入房价中，增值额并未减少，但扣除项目却增加了，在同样增值额的情况下，使得增值率变小。

房地产开发企业在销售不动产时，经常要代其他部门收取一些费用，如城建配套费、维修基金等费用；

案例2：某房地产公司开发一栋商品房，售价4,000万元，并根据当地政府的要求，在售房时代收了500万元的各项费用，营业税金及附加（营业税5%、城建税7%、教育附加3%）为220万元，支付土地出让金和开发成本为1,000万元。

（1）如果公司将代收费用单独向购买方收取，则允许扣除的金额为1,000+220+1,000×20%=1,420万元

增值额=4,000-1，420=2,580万元

增值率=2,580/1,420=182%

增值税=2,580×50%-1,420×15%=1,077万元

（2）如果公司将代收费用并入房价向购买者一并收取，则允许扣除的金额为=1,000+500+220+1,000×20%=1,920万元

增值额=4,000+500-1，920=2,580万元

增值率=2,580/1,920=134%

增值税=2,580×50%-1,920×15%=1,002万元

显然，该公司将代收费用并入房价一并收取，可以使公司少缴土地增值税75万元。从这个案例可以看出，在增值额、增值率、速算扣除系数一样的情况下，扣除项目越大，土地增值税税额就越小，就会给纳税人带来更多的节税效益。

当然，需要注意的一点是，在增值率未超过50%的情况下，由于适用的速算扣除系数是零，所以无论代收费用是否并入房价，纳税人的税负都是一样的。

（三）利息支出税收筹划

房地产开发企业在进行房地产开发时会需要大量资金，因此，必然会发生借款利息的支出。根据《细则》中对房地产开发企业作为财务费用的利息支出有两种不同的列支方式：

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一、背景情况

房地产企业和其他的行业相比，具有投资金额大、过程复杂、税种多、负担重的特点。而通常企业利润增长的方式有两种，即提高收入和降低成本。然而，近年来中央出台了一系列限制房价过快增长的宏观调控政策，通过高房价来提高房地产企业的利润，正在变得越来越不现实。采取合理的土地增值税收筹划方法，合法的减轻企业的税收负担成为企业提高自身竞争力的重要途径。

就当前现状看，房地产企业进行纳税筹划具有一定的必要性。首先，从房地产企业角度来看，房地产企业税收筹划可以提高自身纳税意识和企业财务管理水平，有助于实现房地产企业税后利益最大化。再次，从国家宏观调控的角度来看，房地产企业税收筹划有助于税收法律法规的完善，同时，也有利于加快税收与相关法律、法规的相互协调与衔接，使我国法律成为一个相互协调的有机整体，促进国家宏观调控的顺利进行。

二、房地产企业土地增值税纳税筹划的具体方法

（一）规避土地增值税的征收范围

土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得增值收入的纳税人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。简单说来，满足土地增值税的征税范围需注意以下三点：第一，国有土地使用权的出让不属于土地增值税的征税范围，即转让的土地是国家所有的话，不征收土地增值税；第二，土地使用权、地上建筑物及其附着物的产权要发生转移，对未发生产权转让的形为不征土地增值税；第三，转让房地产要取得收入，而这里的收入是指房地产要发生增值，对未发生增值的原价转让形为也是不征税的。由此看来，房屋的法定继承、出租、抵押，或是与其他单位进行的代建房行为均不是土地增值税的征税形为。而房地产企业在其经营活动中若是可以采用代建房方式，为客户定向开发房产，以收取一定量的劳务费用方式取得收入的话，可以规避大额土地增值税，将极大的降低企业的税收负担。

（二）增加土地增值额中的扣除项目

转让房地产中获取的增值额是计算土地增值税的核心，因此，要计算土地增值额，首先必须确定扣除项目的金额。我国相关法律规定，计算土地增值税所准予扣除的项目包括：取得土地使用权所支付的金额；房地产开发成本、费用；与转让房地产有关的税金。对房地产开发企业还特别适用其他规定：可以按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本的总价加计扣除20%。根据国税函[1995]110号文件和国税函[2010]220号文件相关规定，房地产开发费用扣除可按两个标准：一是能按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，开发费用按利息支出加上取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的5%计；二是其他情况，则按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10%计。我国现行的《土地增值税暂行条例实施细则》中明确规定：房地产企业可以选择适当的利息扣除标准进行税收筹划。根据这项法律条文，房地产企业可以比较两种方法计算出的开发费用，恰当地运用相关规定，选择其中数额较大的进行计算，最终加大扣除项目额。

（三）利用土地增值税的税收优惠政策

《土地增值税暂行条例》第八条第（一）项规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。这里指的普通住宅是指，按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。2005年6月1日起，普通住宅标准应同时满足：1）住宅小区建筑容积率在1.0以上；2）单套建筑面积在120平方米以下；3）实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。同时，各省、自治区、直辖市可根据当地实际情况自行调整，但上浮比例不得超过上述标准的20%。房地产开发商在建造普通住宅时，适当把增值额控制在20%之内，可获得国家的免税优惠从而规避土地增值税。

再者，条件允许的企业也可开展企业间的投资联营活动或者是进行合作建房。根据财税字[1995]048号规定：对于以房地产进行投资联营的，投资联营一方以土地（房地产）作价入股或作为联营条件，将房地产转让到投资联营企业中时，暂免征土地增值税；而对于一方出土地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，也暂免征土地增值税。所以，房地产企业在进行经营方式的选择时，应切实根据国家的相关税收优惠政策，选择有利的方式，尽可能达到不缴税、少纳税的目的。

三、结语

国家出台的一系列调控房地产市场的政策，从一定程度上遏制了房价上涨的趋势。房地产开发企业要想通过高房价来提高利润似乎空间不大，反之，降低企业的成本则成为房地产开发企业增加利润，提高自身竞争力的重要手段。土地增值税作为房地产企业的重要税种，在其应纳税额中比重较大，甚至是略高于企业所得税，因而，对土地增值税进行税收筹划，是房地产企业的一大课题。在进行纳税筹划时，除了灵活运用土地增值税的纳税筹划方法之外，房地产企业还应该培养自己的专业税收筹划人才咨询专业税收筹划机构，把税收筹划作为一种高层次的理财活动。

参考文献：

[1]蔡昌.房地产企业税收筹划实战报告与涉税指南[M].中国市场出版社，北京，2010.

[2]陈培.我国房地产企业土地增值税的税收筹划思路[J].商业经济，2012（7）：99-100.

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2010年的两会期间,房价过高问题成为最受关注的焦点。总理在政府工作报告中强调:“要坚决遏制部分城市房价过快上涨势头,满足民众的基本住房需求。”自2010年5月10日起,央行上调存款类金融机构人民币存款准备金率0.5个百分点,令银行的贷款空间更小,可获房贷更少。2010年6月,国家税务总局《关于土地增值税清算有关问题的通知》正式下发,加大了土地增值税清算工作的力度。从国家近期颁布的与房地产有关的政策来看,无疑都是为了遏制房价,这对于房地产开发企业来说,并不是一个利好消息。客观来说,我国房价过高的原因很复杂,其中税费比重大是一个重要的原因。在国外,地价及税费一般占房价的20%左右,而国内却高达50%―60%①。在房地产应征的各种税费中,土地增值税引人关注。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税,是对房地产企业收益影响最大的税种之一,如何有效地进行土地增值税税收筹划是房地产开发企业发展中刻不容缓的一件大事。

一、土地增值税税收筹划分析

土地增值税税收筹划可从其自身特点出发,结合有关的税收优惠政策,综合考虑房地产企业的整体利益,把握好增值率的节点,降低增值额,达到节约税金的目的。

(一)增加扣除项目金额

房地产开发企业在运营过程中,一般都会有大量借款,利息支出不可避免。我国现行土地增值税对房地产开发中的利息支出分两种情况扣除:一是凡是能按转让房地产项目分摊并提供金融机构证明的,允许据实扣除,但最高不得超过按商业银行同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用,按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本金额之和(简称“合计数”)的5%以内计算扣除。二是凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的,利息支出或不能提供金融机构证明的,可按“合计数”的10%以内计算扣除包括利息在内的所有费用支出。

案例1:某房地产开发公司开发商品房,当地政府规定的扣除比例为5%和10%,其支付的地价款为600万元,开发成本为1 000万元,针对利息支出为90万元和70万元两种情况进行筹划(假设该利息支出为可分摊且能提供金融机构证明,并未超过商业银行同类同期贷款利率计算的金额)。

1.扣除的利息支出差异=(1 000+600)×(10%-5%)=80(万元);

2.允许扣除的利息支出为90万元时,由于90万元

3.允许扣除的利息支出为70万元时,由于70万

房地产开发时,可以通过比较上述两种情况下的利息费用高低,选择是否分摊转让房地产项目的利息支出或提供金融机构证明,以达到节税目的。

(二)对于不同增值率的房产的筹划

同一房地产开发企业的房地产有不同的档次,针对不同消费者,其销售价格也有所不同,不同地区的开发成本受各种因素的影响也有所不同,这就导致各类房地产的增值额和增值率有所差别。如果对不同增值率的房地产合并核算,就有可能降低高增值率房产的适用税率,使税负下降。

案例2:某房地产开发公司2008年同时开发两个项目,项目1 为写字楼,营业收入为20 000万元,可扣除项目金额为6 000万元;项目2为普通住宅,营业收入为4 000万元,可扣除项目金额为2 400万元。

1.分开核算:项目1:增值额=20 000-6 000=14 000(万元),增值率=14 000÷6 000×100%=233%,取60%的税率和速扣数35%,应纳土地增值税额=14 000×60%-6 000×35%=6 300(万元)。项目2:增值额=4 000

-2 400=1 600(万元),增值率=1 600÷2 400×100%=67%,取40%的税率和速扣数5%,应纳土地增值税额=1 600×40%-2 400×5%=520(万元)。应纳土地增值税总额

=6 300+520=6 820(万元)。

2.合并核算:该公司营业总收入=20 000+4 000=24 000(万元),扣除项目总金额=6 000+2 400=8 400(万元),增值额=24 000-8 400=15 600(万元),增值率=15 600÷8 400×100%=186%,取50%的税率和速扣数15%,应纳土地增值税总额=15 600×50%-8 400×15%=6 540(万元)。

比较可以看出,合并核算能够节省土地增值税280万元,合并核算对公司更加有力。

二、合理定价

根据土地增值税有关起征点的规定,纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额的20%,免征土地增值税。利用这一规定,纳税人在出售普通标准住宅的时候,就应该综合考虑提高销售价格带来的收益和放弃起征点优惠而增加的税收负担之间的权重。

案例3:某房地产开发公司建成一批商品住房待售,全部允许扣除项目的金额1 000万元,销售金额为P,相应的销售税金及附加为5%P(1+7%+3%)=5.5%P,其中,5%,7%,3%分别为营业税率,城建税率,教育费附加征收率。此时,该公司所有可以扣除项目的总金额为:1 000+5.5%P。如果该房地产开发公司希望享受起征点的优惠,则最高售价P=1.2×(1 000+5.5%P),可得P=1 285(万元)。即当该公司的销售价格在1 285万元以内,不需交纳土地增值税,此时扣除项目金额总和为1 071万元,获利214万元。

如果企业想通过提供销售价格带来更大收益,此时增值率大于20%,适用于“增值率小于50%时,税率为30%,速扣数为0”。假设价格提高了y,此时房产的新价格为P+y,相应的允许扣除项目总金额增加了5.5%y,此时,允许扣除项目的金额=1 071+5.5%y;增值额=1 285+y-(1 071+5.5%y)=94.5%y+214。应纳土地增值税额=30%×(94.5%y+214)=0.2835y+64.2。若企业想获得效益,则其提高销售价格带来的收益必须高于因放弃起征点优惠而新增加的税收,即y>0.2835y+64.2,有y>89.6。也就是说,如果企业想通过提供销售价格来获得更多收益,那么它的销售价格就必须高于1 364.6万元(1285+89.6)以弥补税负上涨带来的负担。

三、综合应用

以华德房地产开发公司的房地产项目为例,运用上述节税措施,合理节省土地增值税。

华德房地产公司在同一块土地上开发两个项目,其中住宅楼为商品住房,精品楼为写字楼,开发项目共支付地价款为1 000万元,合计开发成本费用为5 000万元,如果该企业按转让房地产开发项目分摊利息并且能够提供金融机构证明的应扣除利息为420万元(当地政府规定的两类扣除比例分别为5%和10%)。其中商品住房全部允许扣除项目金额为3 269万,写字楼全部允许扣除项目金额为4 670万元。那么销售该批房产时应如何税收筹划呢?

一是在利息部分,由于(1 000+5 000)×(10%-5%)=6 000×5%=300(万元),当允许扣除的利息支出为420万元时,420万元>300万元,应该分摊利息支出并提供金融机构证明。

二是对于两栋房产应如何定价做出判断。如想在享受起征点优惠的情况下得到最大收益,则A=1.2×(3 269+5.5%A),A=4 200 (万元);B=1.2×(4 670+5.5%B),B=6 000(万元),此时免征土地增值税。

三是如果销售住宅楼时,开发商通过提供价格来提高收益,其总收入为5 600万元,写字楼价格不变,总收入为6 000万元。此时住宅楼增值额=5 600-3 500=2 100(万元),住宅楼增值率=2 100÷3 500×100%=60%,对应税率40%,速扣数5%,应纳税额=2 100×40%-3 500×5%=665(万元),写字楼不纳税。如果一起核算,增值额=(5 600+6 000)-(3 500+5 000)

=3 100(万元),增值率=3 100÷8 500×100%=36%,对应税率30%,速扣数0,纳税额=3 100×30%=930(万元)。930万元>665万元,所以此时分开纳税更能达到节税的目的。

在房地产市场竞争日益激烈的情况下,房地产企业选择合理的税收筹划方案是必不可少的。但是通过上述案例可以知道,任何一项税收筹划方案都有其两面性,当房地产开发企业进行土地增值税税收筹划时,必须考虑到获得税收利益的同时所付出的费用,综合比较两者间的得失,以获得更大的利益。

四、结束语

随着国家税务总局对土地增值税清算规定的逐渐细化,房地产企业通过合理的税收筹划节省成本是必不可少的。税收筹划是一项具有综合性、技巧性和高技术含量的工作,需要同时高度熟悉企业运营和税收法规。房地产企业应该通过合理合法的手段,利用税收筹划的方式,综合考虑企业目标和实施成本,控制风险才能减轻企业税负,增强自身竞争力。

【参考文献】

[1] 国土资源局.2009年调查报告[EB/OL].laho.省略/zwgk/gknb/t20100520_77984.htm.

[2] 国家税务总局.关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知[S].2006(12).

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关键词 土地增值税 房地产企业 税收筹划

房地产开发行业是一种投资多、收益大、经营风险高的行业，企业在投资和经营活动过程中，面临众多市场风险，如果不能采取切实措施，积极防范和规避经营风险，减少因经营风险给企业带来的潜在经济损失。目前，国际金融动荡，房产价格不断攀升，政府根据经济发展需要，为加强对房地产行业的宏观调控，对房产企业征收土地增值税，土地增值税作为流转税的一种，在房地产开发企业所要缴纳的税负中占有重要位置。房地产企业为能在激烈的市场竞争中求得生存，就要对土地增值税进行合理筹划，切实减轻企业税收负担，增加盈利水平，提高参与市场竞争能力，促进企业正常运行和发展。

一、纳税筹划的原则

1．事先筹划原则

在纳税义务发生之前，企业必须结合自身实际，针对税收规定做好税务筹划工作，这是最基本原则，同时税收筹划工作必须通过企业对经营活动的控制和调节来实施，以实现降低税务负担的目标。

2．合法性原则

我国税法规定公民具有依法纳税的义务，作为纳税主体的企业也一样，必须严格履行自己的纳税义务，依法办事，因此企业的各项经营活动也必须在相关法律许可的范围内进行。

3．经济性原则

企业在进行税务筹划时，一定要事先进行经济可行性分析，看是否经济可行，税务筹划不仅要重视纳税环节，还应注意到由于个别税种的节税而忽略该筹划方案的实施所导致了其他费用支出的增加，并综合考虑税务筹划方案是否能真正给企业带来实际收益。

二、房地产企业实行纳税筹划之意义

1．有利于实现纳税者的经济利益最大化

纳税者通过对纳税方案的认真对比，然后选择企业负担最合理的纳税方案，尽量降低纳税负担，减少资金外流，增强企业参与市场竞争的能力，从而促进自身发展，实现经营目标。

2．有利于提升企业的财务管理水平

决定企业财务管理水平与经营管理水平的三大要素为资金、成本和利润。纳税筹划就是为了实现这些要素的最大优化，从而对单位经营活动进行合理安排和调整，以切实减轻企业负担，增加企业经济效益。

3．有利于完善税法

房地产企业认真进行税务筹划，不仅可以查漏补缺，还能严格依法办事，促进我国税法的不断完善。虽然房地产企业的税务筹划还存在一定不足，但只要认真落实税务筹划工作，就是对现有税法的严格履行，同时也是对政府制定的相关法律的一种检验，因此，纳税者的纳税筹划点出了税制改革与税法建设中有价值的信息，国家可以通过这些信息对法律法规进行更新和完善，促进我国税制建设水平的提升。

三、房地产企业土地增值税扣除项目的筹划

1．增强成本费用的筹划

（1）利用成本费用的可转化性

房地产开发费用就是投资阶段所需要发生的费用（管理费用、经营费用、财务费用），但根据税法规定这部分不能在税前据实完全扣除，应该按一定标准扣除。如今，我国企业会计准则还没有对期间费用和工程项目的开发费用进行严格的区分。因此，企业只有进行事前筹划，利用税法的边缘规定，尽量将可以转移的开发费用放入到开发成本中，这样就能减少应税所得额，以减少土地增值税负担。例如，企业管理过程中发生的人员工资、差旅费、办公费、招待费用等都属于期间费用，如果这些费用由房地产开发项目人员所发生的话，就可以分摊到开发成本中，并按规定予以扣除。这样，期间费用的减少也就不会影响到房地产开发费用的扣除，虽然房地产开发的成本增加了，但降低了应税增值额，所纳入的土地增值税也就相应减少了。

（2）利用费用均分进行筹划

房地产的开发成本与当地的土地价格和经济发展情况有关很强的依赖关系，一些地区的房地产增值率高，有的则增值率低，这些不均匀的成本状态会影响到企业的税务筹划。对于在几个地方同时进行房地产开发的企业来说，通常可以利用费用均分的方式进行税务筹划，就是对实现的开发成本进行筹划，平均费用分摊来抵销增值额，这样，就让在不同地区开发的房地产的增值额大致相同，从而节省税款。

2．利用“代收费用计价”的筹划

根据我国财税政策的相关规定，当房地产企业销售不动产时，代其他部门收取的城建配套费、维修基金等费用，都可以放入房价中，也可以单独核算。如果将代收的费用计入房价，同时被购房者支付时，则代收费用计入房地产转让收人计税，代收支付的费用可作为扣除项目予以扣除。如果代收费用没有计入房价中，只是单独收取，那就可以不作为转让房地产收入。虽然与单独核算相比，并入房价核算对房产销售没有影响，但是代收费用的存在，并入房价核算在房产转让环节的扣除数比单独核算更高，从而降低了房地产的增值率，减少土地增值税。

3．采用合适的利息支出进行纳税筹划

《土地增值税暂行条例实施细则》中有规定，在财务费用中的利息支出，只要是可以按照转让房地产项目计算分摊同时能提供金融机构证明的，可以据实扣除，但扣除金额不得高于同期贷款利率计算的金额，金额扣除用公式表示为：房地产开发费用=利息+（取得土地使用权所支付的地价款+房地产开发成本）×5%。如果纳税人不能按照转让房地产项目计算分摊利息支出，又或者无法提供金融机构证明的，金额扣除用公式表示为：房地产开发费用=（取得土地使用权所支付的地价款+房地产开发成本）×10%。

所以，如果房地产开发企业在开发过程中所借用的金额过多，利息实际数就会大于取得土地使用权所支付的地价款加上房地产开发成本之和的5%，金融机构就能为企业提供证明，根据第一种公式扣除利息，增加项目扣除金额，降低增值额，节省税款。如果房地产开发企业本身资金充沛，借款数额较小，其利息实际数小于地价款加上房地产开发成本之和的5%。就能使用第二种扣除方法进行扣除，同样有利于纳税人节省税款。

4．灵活运用减免税优惠政策进行税收筹划

（1）利用合作建房优惠政策

一些房地产企业有资金，但无土地，则可以与有土地而缺少资金成本的单位进行合作建房，共同参与房地产开发。这样，双方分得的房产都不用缴纳土地增值税，只需在在房屋销售时纳税。这样不仅降低了房地产的开发成本，还提高了竞争力，如果房地产有自己的土地，但资金不足，就可以与愿意购房的单位共同参与房地产开发，同样可以达到以上效果。

（2）利用建造普通标准住宅的优惠政策

企业在开展房地产增值税筹划的过程中，必须满足一定条件，就是该项目的增值率要在超过并接近20%的比例幅度内。只有按照这样的方式调整销售价格，才能适当降低收入，减少增值额；同时，我们也可以通过房地产开发成本增加的方式，如增加小区景观支出、增加公共配套支出等，降低增值额，使增值率低于20%，达到免税的目的，但采用这种方式时，建造普通标准住宅的增值额必须能够单独核算。

四、总结

在这里需要特别注意的是，纳税筹划也是有成本的，房地产企业在获得经济收益的同时，必然会因为筹划税务而产生另外一笔费用，因此，企业在进行税务筹划时，还必须按照成本原则进行，只有在发生的费用小于经济收益时，该项筹划方案才是合理的。同时，一项成功的纳税筹划是可以在多种税收方案之间选择的，不能认为税负最轻的方案就是最优的纳税筹划方案。

参考文献：

[1]赵世峰.土地增值税清算的难点及对策.中国税务.2007(04).

[2]黄一明.房地产土地增值税清算执行中的问题及对策.商业会计.2008(02).

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土地增值税是对转让房地产所得到的增值额度而征收的税，对象是在有偿转让的国有土地使用权以及建筑物等的单位和个人等。对于房地产企业来说，土地增值税是其税收支出的重要组成部分。对于企业来说，通过税收筹划，能够在法律法规的相关规定下，提出符合企业经济利益最大化的纳税方案，是企业税收管理的重要内容。通过合理地筹划增值税税收，能够有效提高企业的财务管理水平，对于提高企业的市场竞争力具有重要的意义。

一、房地产企业土地增值税筹划的意义

（一）有利于完善税收法律

目前我国在土地增值税征收方面还没有形成正式的法律，通过相关的政策、条例等形式进行，但是仍然存在一些不完善的地方。例如土体增值额的计算方法不科学，减免税条例不规范，税率设置不合理等。税收筹划是对现有的土地增值税税收政策进行研究和应用，从而能够了解和发现税收政策中的不合理之处，为完善我国的土地增值税政策提供良好的建议和依据，最终完善我国的税收法规。同时也能够完善相关税收的相关法律，使相关的法律相互协调，最终形成一个整体。

（二）有利于宏观调控

房地产作为我国经济的重要组成部分，对于国民经济的发展具有重要的影响。加强房地产宏观调控，有利于促进我国经济的发展。税收政策作为宏观调控中的重要措施，对于房地产行业的发展具有重要的引导和激励作用。例如房地产企业可以根据土地增值税的相关优惠政策等，进行投资和开发，从而减少企业的经济负担，有利于实现企业利益的最大化。税收政策还有利于国家进行产业结构调整，实现市场资源的优化配置，最终实现宏观调控的目标，促进经济的发展。

（三）能够提高房地产企业的收益

税收筹划能够帮助财务人员深刻地理解土地增值税的相关政策；对于税收筹划来说，其本身比较复杂，为了保证税收筹划的顺利进行，也应当严格地按照相关的规定进行，从而加强企业的财务核算等。通过进行土地增值税税收筹划，不仅提高了企业的纳税意识，也提高了企业的财务管理水平，从而提高了企业的经济效益。对于房地产企业来说，在成本、收入等条件一定的情况下，纳税金额与税前利润之间是彼消此长的关系。通过加强相关的研究，能够帮助企业采取合理的避税措施来降低企业的纳税金额，对于提高企业的经济效益具有重要的促进作用。

二、土地增值税筹划和清算技巧研究

（一）充分利用税收优惠政策

土地增值税在税率方面应用了累进税率的方式，根据纳税人增值率的不同而选择相应的税率。在土地增值税税收优惠政策中，明确地规定了可以免于征收的相关条件，例如增值率20%是一个重要的门槛。当增值率超过20%时，就不能进行免税。对于普通住宅来说，可以在税收优惠政策下进行税收筹划。例如对于某住宅项目来说，可以通过税收筹划合理地降低销售价格，不仅不会极低企业的税前利润，还可能实现税前税前的增加，这主要是在不同的筹划方法中，减少土地增值税额不同。这种特殊的税收优惠政策为房地产企业土地增值税税收筹划提供了空间，因此在筹划的过程中应当合理地应用。在筹划的过程中，应当明确其使用条件，例如建筑必须是符合普通标准的居民住宅，在出售房屋时的增值额扣除项目金额的比例应当低于20%。当企业房地产项目属于混合项目时，应当分开计算其增值额，否则不能享受相关的税收优惠。

（二）合理选择清算的时机

目前国家在土地增值税征收的过程中，采取了预征的办法，通过选择合理的预征率，在项目结算之后进行土地增值税清算的方式。房地产企业在取得预售资质得到的销售收入按照一定的预征率缴纳土地增值税，在项目满足增值税清算条件时再进行汇算清缴。目前我国地方各级政府在土地增值税预征率规定方面存在比较大的差异，在进行土地增值税预征时，当应纳税额大于清算时的应纳税额时，应当尽早进行清算；当土地增值税预征应纳税额小于土地增值税清算应纳税额时，应当推迟清算。在具体的筹划过程中，企业应当对房地产项目的清算时间进行选择，当土地增值率小于土地增值率的平衡点时要早些进行清算；反之，应当推迟清算。土地增长率越高，清算的应纳税额大于预征税额，应当推迟进行清算。在筹划清算时间时，应当在项目达到清算条件之前，只有这样才能提高企业在清算时间上的自主性，合理地维护企业的利益。

（三）合理确定可扣除项目金额

土地增值额和土地增值税应纳税额的确定，都与扣除项目金额具有密切的关系。通过合理地确定可扣除项目的金额，能够有效减少土地增值税税收。通过税收筹划，能够有效增加税前利润；虽然在筹划的过程中，可能出现扣除项目金额增加的情况，但是由于整体税收利润比较大，仍然达到了筹划的目标。对于可扣除项目金额来说，应当根据企业的实际情况，选择合适的金额，实现税前利润的最大化，达到税收筹划的目标。

三、结束语

对于房地产来说，其投资周期长，资金密度比较高，特别是随着土地增值税清算政策的实施，为了提高企业的避税能力，减轻企业的税负，提高企业资金的利用效率，应当加强对土地增值税税收筹划和清算方法的研究。由于土地增值税筹划涉及到了房地产开发的不同阶段，对于企业财务管理来说，应当制定合理的筹划控制目标，为企业的管理和决策提供科学性的依据，最终减少企业资金的压力，提高企业的经济效益。

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中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）12-0-01

一、房地产开发企业税负情况

房地产行业是资金密集型行业，随着国家宏观调控步步紧逼，房地产业的利润被极度挤压，加之现在房地产行业竞争越来越激烈，房地产企业必须通过税收筹划减小企业税收负担，减轻资金压力，从而增加经济效益。

房地产开发企业按销售收入的5%交纳营业税，按所得额的25%交纳企业所得税，土地增值税的税率是30%～60%不等。总之，房地产公司通过税收筹划，实现税负的减轻，是公司的唯一选择。

二、房地产公司涉及的税种

房地产企业从项目前期、开发过程、销售等不同阶段涉及耕地占用税、契税、营业税、印花税、土地增值税、房产税、企业所得税等税种。

三、房地产公司土地增值税税收筹划

地增值税、企业所得税、营业税是房地产企业的主要税负，也是企业开展税收筹划的重点税种。以下对税负较大的土地增值税所存在的问题、风险及若何筹划作详细说明。

（一）土地增值税汇缴实务中存在问题及风险

土地增值税是指对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。土地增值税实行超额累进税率，其高低决定了税负的大小，税率最低为30%，最高为60%，对企业的资金压力大，在实际操作中存在以下问题及风险：

1.各单位财务人员对土地增值税的重要性都有一定认识，但在实际操作中受所在单位的限制无法充分利用税收筹划的切入点。

2.对土地增值税的筹划，由于缺乏与工商局、税务局等部门的沟通，不能取得公司相关部门和人员支持，对企业整个流程了解不足，筹划无法带来收益。

3.对增值额计算中所涉成本扣除项目的理解不到位，致使未能合理按税法规定归集成本，造成项目工程建安成本虚高，给企业带来税收风险。

（二）按房地产开发流程对土地增值税进行的税收筹划

1.项目前期准备阶段

（1）开发主体经营组织形式的选择

首先应考虑房地产开发项目公司的组织形式是子公司还是分公司。由于子公司与分公司承担的法律义务与责任不同，进行选择时，应考虑区域间的税率差异、地区间的优惠政策来选择最适合开发项目的组织形式。

（2）开发方式选择

一个地产项目可分为自建、合作建房和代建三种开发方式。

合作建房税法规定：对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。根据税法规定，企业可充分利用优惠政策，实现双赢。

代建房税法规定：代建房指房地产开发企业代客户进行房地产开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。

2.项目建设阶段

（1）建设期扣除项目筹划

对从事房地产开发的纳税人，可按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20%的扣除。按此规定，成本核算对象直接影响房地产开发成本的核算，继而影响土地增值税的计算。另房地产开发企业开发项目所在地区差异，导致不同地方开发的房地产增值额高低不同，所以，在确定成本核算对象时，可对同一地点、结构类型相同、开工、竣工时间接近、同一施工单位施工的群体开发项目合并为一个成本核算对象。对个别规模较大的开发项目，可按一定区域和不同的分摊方法划分成本核算对象。

（2）借款费用的筹划

房地产企业的利息费用在计算土地增值税时有两种扣除率，即5%或10%。如果企业开发房地产项目主要依靠负债筹资，预计利息费用较高，则计算分摊利息，提供了金融机构证明的，据实扣除；反之，如果主要依靠权益资本筹资，预计利息费用较低，则不计算应分摊利息，有利于实现企业价值最大化。

3.项目销售阶段

（1）销售方式的选择

可采取直接销售和设立独立核算的销售公司销售等。基于土地增值税税率是超额累进税率，增加销售环节后，适用税率下降，将自身的销售部门分离出来，设立独立核算的销售子公司，就可免征土地增值税，而只对外销售征收土地增值税，税收负担变小。

（2）销售定价的筹划

根据相关法律规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；若超过其20%，应就其全部增值额按规定计税。筹划就是将普通标准住宅的增值率控制在20%以内。在扣除项目既定的情况下，合理定价就是关键，如在销售过程中增值率略高于两极税率档次交界的增值率，通过适当降低价格可以减少增值额，降低土地增值税的适用税率，从而减轻税负。

（3）把代收费用并入房价减少税基进行筹划

如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取，则不作为转让房地产的收入，在计算扣除项目金额时，代收费用就不得在收入中扣除。将代收费用并入房价向购买方一并收取只会增加其扣除项目金额，从而对房地产企业较为有利。

四、对房地产税收筹划的思考

上述筹划方案看起来推理严密、论证完整、结论可靠，但在实际操作中扔存在着很大风险。税收筹划似乎成镜花水月，存在着理论与实践脱节的现象。税务筹划不仅是税收的事情，要把它放到整个企业的价值链中去考量。缺少对企业整个流程的了解，没有充分考虑企业周围利益群体的反应的理论性筹划，并没有十足的实用性。

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关键词：

房地产；土地增值税；税收筹划

当前，我国房地产企业正处于低迷期，虽然国家出台了一系列政策控制房价，但房价却居高不下，令人望而生畏，也给我国的经济和人民生活带来了很大的问题。在房企处于严冬期，税收筹划迫切万分，不可等待。土地增值税是房地产企业三大税种之一，启征税率比企业所得税还高，因此土地增值税的税收筹划是各个房地产企业都必须考虑的问题。虽然在税收筹划过程中可能会出现各种问题，但采取合理方法则能带来大惊喜。

一、房地产企业土地增值税税收筹划的现存问题

土地增值税的税收筹划虽然给房地产市场带来了新的希望，但是也存在着很多问题：

(一)房地产企业税收筹划趋于片面

从近期房地产企业土地增值税税收筹划的实施上来看，总体来说取得成效，但是依旧趋于片面，税务筹划目标不够明确，难以有效减少企业的经营成本，因而也很难给房地产市场降温。而且，虽然税收筹划已被提上日程，但包括税务人员个人素质、法律保障等方面的工作并没有做好，不能给税收筹划给予支持，从而导致税收筹划的片面发展。

(二)对国家出台相关政策理解浅显

21世纪以来，我国经济发展迅速，而关系民生首要问题的住房问题迅速被炒热，且热度持续上升。为了解决房地产行业这种‘高温’现象，政府利用土地增值税对房地产行业进行宏观调控。但是，在实际政策的实行过程中，有很多企业无法适应国家政策，不能带来成效。更有甚者对这一政策的理解出现错误，影响企业的健康发展，给房地产市场带来了新的波动。

(三)在税收筹划中风险意识较薄弱

房地产企业土地增值税税收筹划是为了解决房地产市场的经济发展问题，在税收筹划中不可避免地存在风险，这种风险包括房地产市场经济的波动幅度不减反增、不良企业利用税收筹划进行偷税漏税等。税收筹划和偷税漏税大不相同，但有极容易混淆视听，给不法企业可乘之机。在房地产企业土地增值税税收筹划过程中，税务人员和企业的风险意识薄弱，这具有极大的隐患性。

二、房地产企业土地增值税税收筹划的具体方法

面对波密诡谲的房地产市场，企业进行土地增值税税收筹划可采用以下几种方法：

(一)合理筹划增值税的扣除项目

房地产企业在开展土地增值税的税收筹划中，可以适宜增加利息支出扣除项目金额，以此达到降低增值率，减小税收负担的目的。这其实也是一种变相筹资的手段，减少支出，为资金投入储存力量，减轻企业负担。企业在筹集资金的过程中，应该采取科学、合理的方法，仅靠贷款不是长久之计，只会让负债一直增加，对企业来说并无益处，而通过扣除项目金额的方法则能够在这方面减小企业压力，给企业带来信心。

(二)合理利用国家出台相关政策

为了保证房地产企业的平稳运行，国家出台了一系列政策，合理利用国家政策，与税收筹划相辅相成，共同推进房地产市场的健康发展。而土地增值税税收筹划更是给房地产企业带来了福音。据《土地增值税暂行条例》，房地产企业的纳税人在出售建造的普通住宅时，如果增值税额中没有超过扣除项目金额的20%的部分，可以免征土地增值税。因此企业会想尽一切方法控制增值税额，以求免税，减少企业成本。所以，土地增值税税收筹划政策不仅是对房地产市场必要的经济调节，还能够降低房地产企业的负税压力。

(三)合理通过建房进行税收筹划

在税法相关规定中，某些建房行为并不在土地增值税的征收范畴之内，从而能够合法合理避免或减少土地增值税的缴纳。其一是房地产企业代表客户进行房地产的开发。这样一来，不仅能给房地产企业带来经济效益，还减少企业缴纳费用。其二是合作建房，即在土地开发过程中，一方负责土地，一方负责资金，双方进行合作建房。通过这种方式，企业可免交增值税，而且对于合作双方来说都是互利共赢的结果，值得采纳。

(四)积极寻求税务机关支持

政府税务机关是服务于企业的部门，具有对企业的相关政策咨询有解答的义务，企业在税务筹划的过程中，如果把握不准，应积极寻求支持和帮助，向税务人员进行咨询，给予专业的指导，由于各个地方的征管方式和征管地点的不同，要求税务筹划人员应当多与税务机关沟通，及时获得沟通，达成双赢的共识，将税收筹划风险降低到最低。

(五)事后采取积极有效的补救措施

税务筹划的方案虽然全面，会采取各式各样的措施进行筹划，但是风险不可避免，仍然会受到突如其来因素而干扰，税收筹划方案可能受到各种原因而导致失败，企业必须在一定范围内将风险控制，采取积极有效的补救措施，将事故发生的可能性降低到最低。

(六)土地增值税的核心是增值率

房地产企业项目的应税收入和扣除项目，是房地产企业进行纳税筹划的关键点，因此，房地产企业必须紧紧围绕这两个因素进行开展，减少税费开支，在保证有合理利润的前提下，提供条件合理的减少税费，是税收筹划的目的。

三、房地产企业土地增值税税收筹划的重要意义

房地产企业土地增值税税收筹划因其颇有成效的措施，对房地产企业具有重要意义：

(一)有利于房地产企业更好适应市场竞争

在当前日趋激烈的市场竞争条件下，房地产企业进行土地增值税的税收筹划不仅是对企业税收制度的一种调整，也促使房地产企业适应市场竞争。目前，政府针对房地产行业的弊端进行了宏观调控，大大增加了房地产企业的税收成本，也减少了利润。正因如此，合理的房地产企业土地增值税税收筹划能够帮助企业减少纳税成本，获得经济效益，在激烈的市场竞争之中获得生存机会。

(二)有利于提升房地产企业财务管理水平

房地产市场的‘高温’现象促使国家加大对该行业宏观调控的力度，虽然解决了一些问题，但也给房地产企业的财务管理造成不少麻烦。国家干预力度加大，必然使各企业改变自身的管理制度，财务管理水平自然会降低。而土地增值税税收筹划能够提高企业资金流动率，并且是在企业自身的筹划之下，避免干预力度过大的问题，从未提高房地产企业的财务管理水平。

(三)有利于实现房地产企业利益的最大化

在房地产企业的营运中需要缴纳各种税，而在这些形形的税务之中，土地增值税给企业带来的负税压力是最大的，是房地产企业必须缴纳的税务。土地增值税税收筹划能够缓和企业的负税压力，给企业喘息的机会，减少税务成本，从而提高企业的经济效益，为企业带来巨大利益。

四、结束语

房地产企业做好土地增值税税收筹划，能够减小企业的负税压力，还能给企业带来经济效益，帮助企业渡过房地产市场低迷阶段，从而走上正轨。企业采取合理适合的方法进行税收筹划，不仅对企业自身有好处，对房地产市场也是个很好的调控。因此，房地产企业应该吸取教训，积极配合，用好的方法达到好的目的。

参考文献：

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[3]马永霞.房地产企业土地增值税税收筹划及清算技巧[J].中国集体经济，2014(30)：83-84.

[4]刘立军.房地产开发企业土地增值税税收筹划研究[D].财政部财政科学研究所，2015.

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一、房地产开发企业实行土地增值税税收筹划的必要性分析

目前，我国房地产行业受到市场发展规模及趋势的影响，已经逐步迈入分化与调整的阶段当中。在这样的发展趋势下，房地产行业面临的库存问题以及泡沫问题严重加剧。针对于此，我国相关政府部门针对这一问题，实施多次税制改革，以期彻底消除上述问题带来的不良影响。然而，仅凭借税收改革政策的支持是远远不够的，各级各类的房地产企业需要不断优化内部建设体系，最好以增值税税筹划为重点实施对象，以期进一步推进行业的发展进程，实现预期的发展目标。首先，房地产开发企业通过实施土地增值税税收筹划基本上可以提高企业自身的税收效益，并且可以将其视为提高企业核心竞争力的基本途径。从严格意义上来讲，土地增值税税收筹划绝不是传统意义上理解的偷税行为、漏税行为。而是根据房地产实际发展情况，依法依规地行使自身的权利，并争取合理的权益，为企业各项经营活动的顺利开展提供合理保障。其次，房地产开发企业通过强化增值税税筹划，基本上可以达到强化并提高企业核心竞争力的目的。与此同时，还可以达到提升企业纳税意识与强化财务筹划能力的目的。根据实际情况来看，房地产企业面临的资产规模、税收成本均要比一般企业高得多，因此通过强化土地增值税税收筹划，能够加强财务风险的防范能力，并且可以进一步解决以往财务管理效率不高的问题。最后，房地产开发企业通过强化土地增值税税收筹划，利于企业内部经济效益的有效提高。与此同时，房地产开发企业根据市场经济情况，及时调整与优化企业自身的战略规划，并且进一步完善内部管理内容。最好可以在商业模式方面，集中体现长足发展目标。如此一来，土地增值税税收筹划内容基本上可以得到充分贯彻与落实，并且在某些程度上可以进一步加强企业的发展水平。

二、房地产开发企业土地增值税税收筹划问题的建设思路

面对内外复杂的形势条件，各级各类房地产企业应该及时采取相关策略，达到强化土地增值税税收筹划的目的。结合实际情况来说，房地产开发企业实现土地增值税税收筹划要求，并不是一朝一夕就可以完成的，往往需要全体人员不断推进与努力，才能够达成预期的筹划目标。总体来看，基于新形势下我国各级各类房地产企业最好应该通过贯彻与落实土地增值税税收筹划内容、掌握国家宏观调控政策，确保土地增值税税收筹划得以顺利实施。以下是本人结合相关经验，总结与归纳的关于房地产开发企业土地增值税税收筹划问题的总体建设思路，仅供参考。一方面，我国各级各类房地产企业最好立足于国家最新颁布的财经法规，尤其是与房地产行业发展紧密相关的政策内容。结合具体财经法规内容，致力于做好解读与分析工作，目的在于为后续税收筹划工作提供合理的经济保障。近些年来，我国“营改增”政策基本上得到全面贯彻与落实。管理局为进一步促进相关政策内容的顺利落实，针对税收政策问题形成了较多财经法规措施，如今年颁布的《关于调增增值税税率的通知》等。与此同时，国家税务总局结合行业整体发展趋势，颁布《国家税务总局公告2018年第18号》等法规。面对众多的条款内容，建议房地产企业应该紧密结合最新动态，优化内部资源内容，确保土地增值税税收筹划得以有效贯彻与落实。另一方面，我国各级各类房地产企业应该放眼市场环境的整体发展趋势，重点做好关于土地增值税税收筹划的业务管理工作。从某种程度上来说，房地产企业的土地增值税税收筹划工作，往往需要融合财务、法务、成本等多方面知识。若想切实达成预期的筹划目标，需要内部人员具备专业的知识能力。针对于此，建议企业管理人员最好加强对内部人员的培训与管理工作。与此同时，积极强化各部门沟通与交流能力，紧抓实干、合力推进，共同为土地增值税税收筹划问题奉献自己的一份力量，以期尽早完成任务。需要注意的是，管理人员必须遵循市场经济发展规律，及时获取相关资料，规避企业内部的财务风险问题，从根本上提升筹划质量。

三、关于房地产开发企业土地增值税税收筹划的相关建议

（一）贯彻与落实土地增值税税收筹划，迎合“营改增”策略内容

新形势下，国内各级各类房地产开发企业在税收筹划方面，主要将重点放在增值税业务筹划方面。自“营改增”政策的全面实施以来，增值税与土地增值税问题逐渐成为我国房地产企业实现土地增值税税收筹划的重要部分。针对于此，各级各类房地产企业在实行土地增值税税收筹划的过程中，应该根据国家现行的税收政策法规，从选择计税方法、提高精装房开发比例与运用销售策略等方面入手，切实贯彻与落实土地增值税税收筹划内容。一方面，国内各级各类房地产开发企业在实行土地增值税税收筹划过程中，最好立足于本企业实际经营情况以及未来某段时期的发展规划，选择合理的计税法方法。另一方面，根据房地产行业发展规模，适当提高精装房的开发比重值。根据相关调查显示，国内房地产市场精装房比例基本上很难超过35%，这与发达国家相比，存在较大差距。根据现行的税收法规来看，房地产企业若想实现精装房的大规模开发，就必须获取更多的固定资产、以及物料增值税发票等资源，目的在于通过叠加使用进行抵扣，并实现合理避税目的。

（二）树立良好企业形象，合理使用土地增值税税收优惠政策

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关键词 税务筹划 营业税 土地增值税

税收筹划是指纳税人在不违法税法等法律、法规的前提下，通过对经营活动，投资活动，筹资活动等财务活动中涉税问题的合理安排，达到规避或减税的目的的行为。通过税务筹划，企业可以减低成本，实现税后利润最大化的目标。基于此种原因，税收筹划在各个行业均得到了广泛应用。

近几年随着房价的日益攀升，房地产行业炙手可热，许多实体制造企业纷纷涉足房地产行业，如海尔地产，海信地产等。随着这些企业的加入房地产行业竞争日益激烈，要在该行业中发展壮大需要房地产企业不断寻求降低成本的途径，但是通货膨胀导致原材料价格日益攀升，房地产行业将目光集中于税收筹划上，希望通过税收筹划降低税负，增加盈利。

房地产行业是我国税收负担较重的行业之一，所涉及的税务不仅包含一般企业应负担的营业税、城市维护建设税、教育费附加、印花税、车船使用税、企业所得税，还包括土地增值税、房产税、契税、城镇土地使用税、耕地占用税等，涉及十余种税种。这就要求房地产行业合理进行税务筹划，减轻税务负担。

营业税、土地增值税作为房地产行业中税负较重的税种，对其进行合理的税收筹划意义深远。

一、营业税的税收筹划

对营业税的税收筹划其实是变相的对土地增值税的税收筹划。

根据税法规定，房地产的代建行为因为其没有发生房地产权属的转移而不必缴纳土地增值税，代建取得的收入按照劳务报酬缴纳营业税即可。这样做的前提是房地产开发商在施工之前已经确定了用户，代客户进行房屋建设。

另外一种避开土地增值税甚至有可能避开营业税的方法是合作建房。举个例子，假若有A、B两家企业，A拥有资金，B拥有土地使用权。现在A想在B的土地上建造房屋，有一下几种方式：

1，B转让其土地使用权给A，A没有向B支付货币，但是B可以在建成后拥有部分房屋所有权，虽然双方没有进行货币结算，但是土地使用权权属发生变化，B需要缴纳土地增值税、转让无形资产营业税。A在土地上建造房屋，然后将部分房屋转让给B，A需要缴纳土地增值税、销售不动产营业税，同时按建筑业缴纳自建行为营业税。

2，B将土地使用权出租给A，A投资在该土地上建造房屋并使用，租赁期届满后，A将土地使用权连同所建建筑物归还给B，在这一过程中，A以建筑物为代价获取了若干年的土地使用权，B以出组土地使用权为代价换取建筑物。B发生了出租土地使用权的行为，缴纳服务业营业税，A发生销售不动产的行为，缴纳营业税，在这个过程中，土地使用权权属未变，因此不属于土地增值税征税范围。

3，A以其资金B以其土地使用权合股成立合营企业，合作建房。房屋建成后双方共担风险、共享收益。根据税法规定，以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税。因此对B不征营业税。由于土地权属未发生变化，所以B不缴纳土地增值税。

（1）房屋建成后，A、B按比例分房自用，则此时虽然土地使用权属发生变化，但是根据税法规定，合作建房建成后按比例分房子用的，暂免征土地增值税。

（2）房屋建成后合营企业将房屋销售，此过程中土地使用权发生转移，合营企业需要缴纳土地增值税及自建、销售不动产营业税。

根据以上分析，企业可以通过采取合作建房、代建房屋的模式进行税收筹划，达到减轻税收负担的目的。

二、土地增值税的税收筹划

税法中涉及土地增值税的税收优惠主要是针对普通住宅，具体如下：纳税人建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额之和20%，免征土地增值税，超过的，全额征收土地增值税。这里的普通住宅应满足住宅小区建筑容积率在1.0以上，单套建筑面积在120平方米以下，实际成交价格低于同级土地上住房平均交易价格的1.2倍以下。因此房地产企业可以充分利用此政策，合理增加扣除项目金额，从而达到降低税负的目的。

1，首先房地产企业可以适当增加房地产开发成本，开发成本包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。（1）房地产企业可以选择开发精装修的房屋。（2）房地产开发企业在工程竣工验收后，可以根据合同约定，扣留质量保证金，在计算土地增值税时，有发票的才可扣除，因此，房地产企业一定要督促建筑安装施工企业就质量保证金开具发票。

2，房地产开发企业同时开发住宅及非住宅（店面、车库）的，非住宅毛利较高，增值额较大，因此这部分土地增值税税收负担较重，企业多为非住宅部分分摊可扣成本，从而降低企业土地增值税税率和税额。

3，房地产开发企业借款利息扣除方法有两种，企业应当根据自身情况选择扣除方法。假若房地产企业向金融机构借款较多，利息金额较大，则需要明确各项目利息并提供金融机构贷款证明，利息按实际支出扣除。方法如下：

允许开发的房地产开发费用=利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）*5%以内

但是如果房地产企业向金融机构借款较少，利息金额不大，则需要采取一下方法：

允许开发的房地产开发费用=（取得土地使用权所支付金额+房地产开发成本）*10%以内

4，除了增加单个项目的可扣除项目金额外，企业也可以将多个开发项目汇总核算计算土地增值税，并与分开核算所得的土地增值税总额进行比较，选择税负较低的方案。

综上所述，面对激烈的市场竞争，降低成本成为房地产企业的制胜法宝，房地产企业应当熟悉税法相关规定，在合理合法的基础上认真进行税务筹划，只有这样才能寻求企业的长远发展。

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税收是企业在生产经营中无偿向政府支付的一种费用，具有强制性和无偿性，企业作为独立经营的主体，可以在合理合法的前提下，尽量减少纳税额，使税收负担率达到最低。税收筹划作为企业经营活动的一项重要活动，是在一定的客观条件下存在的，目前看来至少包括政府依法治税的水平和税法变动情况两类因素。

首先依法治税是进行税收筹划的前提，税收筹划是以现行税制为基础的，如果某一地区的实际税收经营不是以现行税法为依据，而是以其他类似收入指标的因素为依据，那么进行税收筹划也就失去了实际意义，这是企业进行税收筹划时应该注意的重要问题。其次，由于税法作为一种法律既有稳定性，也有一定的灵活性，所以进行税收筹划应该时刻关注税法的变化。在体制转轨尚未完成、税法调整较为频繁的阶段，这点尤其要重视，因为税法一旦调整，税收筹划的依据可能消失或改变，筹划的结果就完全可能与当初进行筹划的预期相反。所以，企业的决策者和财务人员应当重视税法的变化及调整，并据此相应调整税收筹划的策略和方案。任何一个税法的调整，其内容本身就是新的税收筹划的基础。

税收筹划由3个操作层次组成：①初级税收筹划：避免企业超额税负。②中级税收筹划：优化企业税务策略。③高级税收筹划：争取有利的税收政策。真正意义上的税收筹划是一个企业不断走向成熟和理性的标志，是一个企业纳税意识不断增强的表现。在税法规定的范围内，纳税人往往面临着税负不同的多种纳税方案的选择，纳税人可以避重就轻，选择低税负的纳税方案，企业税收筹划就是合理最大限度地在税法允许的范围内减轻企业的税收负担。

 

一、房地产企业项目立项应考虑的税收筹划

 

房地声企业的税收筹划是一个涉及全局的、统筹性的财务管理活动，因此在房地产项目立项阶段进行的税收筹划最为重要。

 

1　选择合适的建房方式

大部分房地产经营企业倾向于自行建造并销售房地产，这种方式的筹划空间较小，若利用代建、合建等方式则筹划空间较大。

(1)房地产的代建行为。这种方式指房地产开发企业代客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。就房地产开发企业而言，虽然取得了一定的收入，但始终没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务报酬，为营业税的征税范围，不是土地增值税的征税范畴。房地产开发企业可以利用这种方式减轻税负，但前提是在开发之初就能确定最终用户，实行定向开发，从而避免开发后销售缴纳土地增值税。 

(2)合作建房方式。根据《营业税问题解答(一)的通知》的规定，“合作建房”是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋的行为。建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，再按规定征收土地增值税。此外，以土地入股合作建房或以无形资产、不动产投资入股的。参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让也不征收营业税。企业可充分利用这些优惠政策，实现共赢。 

 

2　开发多处房地产 

房地产公司在同时开发多处房地产时，可分别核算，也可合并核算，两种方式所缴纳的税收不同，这为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲，合并核算的税收利益大一些，但也存在分别核算更有利的情况，具体如何核算：需要企业根据具体情况予以分析比较。 

例1长春某房地产公司同时开发两处位于城区的房地产，第一处房地产出售价格为1000万元，根据税法规定扣除的费用为400万元；第二处房地产出售价格为1500万元，根据税法规定扣除的费用为1000万元。如果企业选择分别核算，第一处房地产的增值率为600÷400=150％，应该缴纳土地增值税600 x50％-400×15％=240(万元)，营业税及其附加1000×5.5％=55万元；第二处房地产增值率为500÷1000=50％，应缴纳土地增值税500 x30％=150(万元)；营业税及其附加1500×5.5％=83.55(万元)。该房地产公司的利润为(不考虑其他税费)1000+1500-400－1000-240－55－150－83.55=571.45万元。如若合并核算，两处房地产的出售价格为2500万元，根据税法规定可扣除费用为1400万元，增值额为1100万元，增值率为1100÷1400=78.5％。应该缴纳土地增值税1100×40％－1400×5％=370万元，营业税及其附加2500×5.5％=137.5万元。不考虑其他税费，该房地产公司的利润为2500－1100－370－137.5=892.5万元。该税收筹划减轻税收负担892.5－571.45=321.05万元。 

 

二、房地产企业项目建设中应考虑的税收筹划 

 

1　通过增加扣除项目对土地增值税进行税收筹划 

土地增值税是房地产开发的主要成本之一，而土地增值税在建造普通标准住宅增值率不超过20％的情况下可以免征，企业可以通过增加扣除项目使得房地产的增值率不超过20％，从而享受免税待遇。 

例2长春某房地产公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元，增值额为200万元，增值率为200÷800=25％。该房地产公司需要缴纳土地增值税200×30％=60(万元)，营业税1000×5％=50(万元)，城市维护建设税和教育费附加50×10％=5(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1000－800-60-50-5=85(万元)。如果该房地产公司进行税收筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为200×1000=20％，不需要缴纳土地增值税。该地产公司需要缴纳营业税1200×5％=60万元；城市维护建设税和教育费附加60×10％=6(万元)。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1200－1000-60-6=134(万元)。该税收筹划降低企业税收负担134-85=49(万元)。 

2　相关借款利息的筹划实务 

由于大部分房地产经营企业开发资金来自借贷，具有资金量大、借款期限长、利息费用多等特点，所以可利用合适的利息扣除方式对借款利息进行税收筹划。 

(1)针对房地产开发完工之前的利息费用，可以将完工之前的借款利息计人开发成本，并可作为计算房地产开发费用(期间费用)的扣除基数。特别是从事房地产开发经营的企业，还可按照取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和，加计20％的扣除，这样可以大大增加扣除项目，降低增值额，从税基和税率两方面减轻税负。 

(2)针对房地产开发完工之后的利息费用支出，凡能够按转让房地产项目计算、分摊并提供金融机构证明的：允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10％以内计算扣除。企业据此可以选择：如果购买房地产主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，可提供金融机构证明，据实扣除。反之，主要依靠权益资本筹资，利息费用很少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，对实现企业价值最大化有利。 

 

3　销售与装修分开，分散经营收入 

随着装修费在房款中所占比重逐年递增，若房地产企业与购房者签订合同时稍加变通则可取得意想不到的效果。若房地产公司事先设立一家装修公司，同时与客户签订两份合同：一份房屋销售合同，一份房屋装修合同，则只需就第一份合同注明金额缴纳土地增值税，第二份合同不用缴纳土地增值税，税基和税率减少，从而减轻了税负。 

三、房地产企业销售时应考虑的税收筹划 

 

房地产销售方式的选择也是进行税收筹划的一种好方式，通过改变销售模式的筹划不仅可以直接减少税负，而且可以间接地获得货币时间价值的好处。这主要涉及两个方面。 

 

1　针对纳税主体的新设分立 

这也就是说，房地产经营企业可以通过设立独立销售公司负责房地产销售，这种分立使土地增值税、营业税、企业所得税的筹划空间很大。 

例3长春某房地产公司销售的普通标准住宅，在允许扣除的项目金额基本相同的前提下，可采用以下售价方式。①若以1500万元的价格售出，可扣除的项目金额为1167.5万元，增值率为28.48％，应纳99.75万元的土地增值税，净赚232.75万元。②以1400万元的价格售出，可扣除的项目金额为1166.96万元，增值率为19.97％，免征土地增值税，净赚233.04万元。③如果房地产公司设立独立房屋销售公司，那么房地产公司可以将住房以1400万元的售价卖给销售公司，而后由销售公司再以1500万元的价格卖出，当开发公司卖给销售公司时，由于其增值率为19.97％<20％，免纳土地增值税。当销售公司以1500万元售出时，扣除营业税及附加合计：1500×5.5％=82.5(万元)，可扣除的项目金额为1167.5+82.5=1250(万元)，其增值率为16.67％<20％，免纳土地增值税。从全局来看，销售时只增加营业税等税金1400×5.5％=77(万元)，获利润1500－(1167.5+77)=255.5(万元)，比筹划前增加255.5－232.75=22.75(万元)。 

2　减少账面收入或递延纳税时间 

(1)开发企业无偿或收取极少手续费委托销售公司销售房地产，并可协商开具销售清单，由于这种方式应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现，所以在确认纳税义务发生时间上可以尽量递延，同时这样可以避免销售公司缴纳营业税。 

(2)将原来由开发企业承担的销售及管理费用转嫁到销售公司，使销售公司企业所得税减少甚至不交。当然，对于业务招待费和广告费等有费用扣除限额的扣除项目，应事先商议确定由开发企业承担，以避免上述费用因超标而调增应纳税所得额的情况。 

(3)对于客户通过银行按揭方式购买开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。所以尽量与客户和银行协商，开立指定代收专户，将客户按揭还贷的部分定期先存入专户，然后分期办理转账时再确认收入并纳税。 

 

参考文献 

 

[1]盖地，企业税务筹划理论与实务[m]，大连：东北财经大学出版社，2005。 

[2]苏强，房地产企业如何进行税收筹划[j]，市场论坛，2006(2)。 

[3]国家税务总局房地产开发有关企业所得税问题的规定[s]，国税发[2003]83号，财会月刊，2003，(21)：61-62。