建筑行业涉税筹划范文

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近年来，我国建筑行业保持着持续稳定的快速发展，对我国国民经济的进一步增加做出了巨大的贡献。随着市场经济体制改革的不断深化，国家为了实现党的十八届三中全会做出的战略部署，我国开始推行了营业税改增值税的税制改革政策。自2016年5月开始，我国在全国范围内推行了营业税改征增值税，即营改增，试点工程，建筑业、房地产业、金融业和生活服务业等四个行业全部营业纳税人都被纳入试点经营范围。

一、营改增后建筑企业税务筹划

国家的税收具有强制性、固定性和无偿性的三个基本特征。税收作为在国民经济中起主要作用的国家宏观调控手段，对国家和社会公共服务发展有着重要的作用。自国家2012年在上海实行营改增试点以来，营改增已经逐渐在全国范围内的各个行业领域推进开来。2016年建筑行业正式被纳入营改增税制改革的范畴。我国此次税制改革的目的一方面是要以取消重复征税为基本手段实现国民总体税负的下降，另一方面是要以税收为市场宏观调控的手段，调整企业和相关产业的发展。建筑企业在此次营改增税制改革中同时面临着巨大的机遇和挑战。从税务筹划角度来讲，营改增税制环境下建筑企业的涉税环境发生了重要的变化。随着建筑业营业税改增值税的全面推行后，原建筑企业缴纳的营业税改为增值税，税率为11%，征收范围包括建筑企业的工程服务项目、安装服务项目、维修修缮项目、装饰项目和其他建筑类服务项目等。

面对此次税制改革，建筑企业在计税方式上可以有两种选择，分别为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人指的是内部管理和财务系统完善、涉税会计核算健全、年应税销售额超过500万元以上的建筑企业，适用于增值税一般计税方法，税率为11%，其中人工费、材料费、固定资产购置等可进行进项税额的抵扣。对于不满足上述条件的企业，可以选择小规模纳税人的计税方法，增值税税率为3%，但其不参与进项税抵扣项目。

根据此次营改增税制改革的文件要求，建筑企业需要根据自身的经营状况和实际应税销售额进行计税方式的选择，并根据新的税负体制的特点，调整自身的发展战略和管理方式，才能在新的税制环境下得到更加长远的发展。

二、营改增下建筑企业税务风险

随着营改增在全国范围内的试点推广的持续进行，迎接此次税制改革给建筑企业带来的挑战成了当前企业发展的当务之急。然而，由于目前部分建筑企业发展和财务管理上的漏洞以及对此次税制改革认识上的不足，给企业的税务核算和综合管理带来了巨大的税务风险。

（一）实际税负增加

虽然此次营改增的税制改革正在在原则上保障社会经济中的税负只减不增，但是对于建筑企业来说，实际的应税税负提升到了应税销售额增值税11%，同原先相比，总体上来讲税负提高了。从这方面来考虑，建筑企业在营改增环境下面临的税负压力实际上来讲是有所的提高的，当前建筑企业面临的最大的税务风险就是由于税负压力的增长和税务压力转移困难的现状而导致的建筑行业竞争压力的增大。由于目前国内大部分建筑企业管理粗放，财务经营和涉税核算能力偏弱，因此在营改增后由于上游合作企业许多成本项目没办法取得相应的增值税发票，而建筑服务项目产生的增值税负也不能向下游产业转嫁，导致了建筑企业实际税负增加的必然情况出现，给建筑企业的涉税工作带来了巨大的风险。

（二）涉税会计核算体系发生巨大变化

目前营改增政策下，建筑企业有两种纳税模式可选，一是按照一般纳税人的办法进行应税销售额纳税，增值税税率为11%，同时可依照进项税发票对建筑项目的进项税进行抵扣，从而减少重复征税。另一种是选择按照小规模纳税人，即3%增值税进行应税销售额进行缴税。相关研究证明，在不考虑其他税种情况下，一般纳税人流转税税负增值率如果不超过29.9%，则按照进项税抵扣的一般纳税人方法要比小规模纳税人更为划算。然而，目前由于建筑企业产业链管理松散，上游企业不能提供相应的增值税专用发票作为抵扣依据，同时由于建筑企业涉及到的砂石、石灰、木材、砖瓦等收到市场因素价格干扰严重，在建筑企业实际进行涉税会计核算时显得困难重重，导致企业往往不能够按照适合自身发展的纳税方法进行选择纳税，加重了企业税负和涉税风险。

（三）资金流紧张局面加剧

对于一般纳税人来讲，由于同之前的营业税相比，增值税税制改革后企业的应税金额有一定提升，如果无法实现相应进项税的抵扣，11%的增值税税率对于部分发展中的建筑企业的资金链来说可能会存在严重的威胁。在营改增实施之后，前期购置的大型设备等固定资产、原料、周转材料等都会陆续进入建筑企业的生产成本之中，这些存量资产的进项税额由于没有办法出具增值税专用发票，难以进行相应的抵扣，导致了建筑企业生产成本的大幅度提升。一般工程项目竣工后甲方会有一定的审计和工程验收的时期，导致了工程款往往会相对滞后一段时间。这时，建筑企业就需要自行消化销项税和进项税给企业资金链来带的威胁。上述两方面的原因导致了建筑企业在营改增后的资金流的紧张，为企业的发展带来了巨大的应税风险。

三、营改增下建筑企业税务风险应对措施

针对营改增下建筑企业的几项税务风险，企业可以从自身涉税工作的管理入手，通过如下几项措施，尽量降低税务风险给企业的经营和发展带来的危害。

（一）切实利用税惠政策

建筑企业要在新的税制环境下，尽全力应对国家的宏观调控政策对建筑行业带来的巨大的影响。就要摸清营改增环境下具体的税制和税惠政策对企业社会核算的影响。企业应借营改增为契机，根据进项税抵扣等税惠政策对企业经营和涉税财务管理提出的要求，在价格、劳务等供应商和分包商的选择上格外注意，并注重增值税专用发票的管理工作，尽量根据企业自身发展能力和需求，利用税惠降低税制改革给企业带来的不利影响。

（二）提升项目管理能力

目前，从行业上来讲我国建筑企业经营上还存在很多不规范的现象。例如，在建筑材料采购上，由于水泥、砂石等原材料的供应企业还多是由当地百姓经营的私营材料厂，厂子的经营并不十分规范，无法开具增值税专用发票，导致了进项税额无法通过销项税转嫁，也无法实现进项税的抵扣，享受增值税的税惠政策。因此，在建筑企业的项目的管理过程中，要规范项目管理，选择规范的上游企业进行合作。另外，在管理过程中，要实行项目的营改增税务统一筹划，注重对增值税发票、税务核算和管理的工作，实现建筑企业项目在营改增环境下最优发展。

（三）调整产业结构

目前，由于房地产市场竞争日趋激烈的大环境和在与房地产商博弈过程中的弱势地位，工程款垫付、拖欠、尾款回收困难等问题在营改增税制环境下对于建筑企业的影响越发的严重，使得建筑企业本来就紧绷的资金链变得更加的雪上加霜。因此，建筑企业要想在营改增环境下取得更好的成果，就要产业结构上进行调整，由劳务多、附加值少的粗狂产业发展为技术型、设计型和高附加值的方向进行发展，从而抵消营改增给企业发展带来的不利影响。

参考文献：

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1 税务筹划情况分析

目前我国的建筑行业具有较大的开放性，并且同外部环境产生了非常紧密的联系，而我国建筑行业的发展又同其他众多领域息息相关，如设备制造、钢铁生产、混凝土生产等，还包括银行业、证券业、保险业等众多行业，因此建筑企业的生产经营活动已经受到了营改增政策的显著影响。其因素不仅包括内在的，也包括复杂的外界因素。随着营改增的落实，建筑企业在组织架构、运营模式及经营理念上都会受到极大影响。为实现可持续发展，建筑企业必须正确应对营改增问题，消除不利影响，抓住营改增在实施前后的机会，重新调整建筑企业经营体系，合理利用营改增方案，开源节流，降低建筑企业成本。

建筑企业的增值税纳税筹划涉及领域众多，专业性和实用性较强，因此需要具有高素质、高职业素养的专业会计人员进行建筑企业增值税纳税筹划。在营业税体系下，建筑企业很少接触增值税，并且增值税的政策同营业税政策比较起来差异较大，其财务工作者也不了解增值税政策，如果直接让建筑企业内负责营业税纳税筹划的工作人员负责增值税纳税筹划，可能会出现一定偏差，从而对建筑企业的正常运营造成风险。

由于增值税主要采用进销相抵的计税措施，因此根据建筑企业进项抵扣率的不同，各建筑企业的增值税税负也不相同。同时，当建筑企业完全实行营改增后，公司财务应分别计算收入和成本，这就会导致核算、预算及考核等工作需要改变原有口径。增值税的征收管理较为严格，限制了进项税发票的抵扣时间和事项，因此在管理增值税发票、税额、申报及缴税等方面都会比过去营业税体系更为严格，管理的难度也更大。

为更好地开展税务筹划工作，首先，我国的建筑公司应针对增值税特点总结出纳税筹划的方案，我国建筑企业应平稳应对营改增政策，针对建筑企业的纳税做出合理筹划，从自身的多个方面进行筹划研究，拿出具体可行的方案。其次，营改增能够显著提升建筑行业的市场适应能力，在复杂激烈的市场竞争当中，建筑企业应开发对外经营的能力，强化市场地位，加强盈利能力并降低建筑企业成本，提升建筑企业的整体经营质量。最后，营改增对于丰富建筑企业的增值税纳税筹划研究具有重要意义，本次研究利用已有成果，针对建筑企业的纳税筹划问题进行调研，并结合我国建筑企业的特点，提出科学的纳税筹划策略。

2 建筑企业的业务特点及涉税分析

2.1建筑企业的业务特点

建筑企业的营改增落实后，其税务管理将产生较大的影响。首先建筑企业的税务管理成本将出现大幅度提升的情况，营改增后，建筑企业要购买税控装置以满足增值税发票的管理要求，这是对财务成本提升的具体因素；其次根据我国税法规定，增值税的专用发票需要由专人管理，而管理增值税发票的难度较大，计算量也较多，因此建筑企业只能通过增设岗位的方式满足这一需求，这也是增加财务管理成本的因素。此外，增值税的管理还涉及到增值税开票管理、增值税扣税凭证管理、增值税报税缴纳管理以及增值税会计核算管理等多项内容，和原本的营业税体系比较，增值税的管理项目提升了复杂性，因此营改增会给建筑企业的税务管理带来一定的不利影响。

2.2建筑企业涉税情况

我国建筑行业具有独特之处，其财务管理系统也相对复杂。由于我国的建筑企业独有的特点及其高度复杂性，这也在一定程度上决定了我国的建筑企业税务管理具有较高复杂性，建筑企业的税收管理难度较大，但这也是建筑企业实现增值税纳税筹划有效性体现的机遇。

2.3建筑企业的税务筹划

根据我国住建部的税负增减摸底研究可以看出，建筑行业在营改增之后?会面临比较高的税负，致使建筑企业的运营成本较之前有大幅度提升，因此建筑企业必须进行合理的增值税纳税筹划，才能有效降低建筑企业的实际运行成本，以提升建筑企业的市场竞争力，有利于长期发展。

3 建筑企业税务筹划方法

3.1合同方面

3.1.1拆分EPC合同

建筑企业的EPC合同通常包含了勘探、设计、采购、施工以及安装等一系列内容，一般由具有总承包资质的建筑企业同业主签订合同。EPC合同没有将设计、施工以及设备的款项分开表示，只列举了合同总价，而某些EPC合同虽然列举了各项清单，但没有分别列示价款，只有总价信息。为避免因混业经营未分开核算导致从高适用税率缴纳增值税风险，EPC项目的总承包方应同业主拆分EPC合同，将单一的EPC合同按照不同的税率业务拆分为设计合同、采购合同以及施工合同，通过具有总承包资质的建筑企业和业主分别签订。

3.1.2确定不同税率业务价款

根据“财税（2016）36号”《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第三十四条阐述：简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：应纳税额=销售额×征收率。试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

EPC项目所包含的设计、采购及施工业务适用于不同的税率，因此总承包方可以考虑通过税率差异对增值税进行合理纳税筹划，也就是说，总承包方同业主通过谈判确定了各类业务在EPC合同中的价款后，再将EPC合同总价款在设计、采购以及施工三部分业务间进行合理的划分，以加大低税率业务价款，同时降低高税率业务价款，降低项目整体税负。

3.2人工费用

人工费用在施工的成本当中差不多占据了百分之三十，由于人工费用一直在持续不断的增加，因此在施工工程当中占据的比重也越来越大。怎样才能够抵扣人工费用，这是营改增政策全面推行之后，施工企业需要考虑的问题。在营业税的条件下，我国有两种人工费用税务缴纳的方式。第一种是根据某些劳务机制缴纳的营业税收，一般为百分之三的税率。而第二种，假如人们提供的服务属于劳务派遣，那么所缴纳的营业税收的税率就是百分之五。营改增之后，假设企业按一般计税缴纳增值税，税率为百分之十一，那么按照简易计税，税率为百分之三清包工的分包工程使企业的税负增加。

3.3企业费用

由于营业税属于地方税，相关人员在缴纳营业税的时候，需要到施工项目的地税机关进行缴纳，并且企业所缴纳的税额就要被地方财政的税收所吸纳。而缴纳增值税的时候，需要到当地的国税机关进行预缴。中央财政收入的纳税税额为百分之七十五，而地方财政收入的纳税金额为百分之二十五。这样的现象将原本的税收均衡打破，将原本的税收收入划分为三个部分，包括中央财政收入、施工企业所在地的财政收入以及工程所在地的财政收入。而这严重影响了地方政府的税收，同时也增加了异地承接工程的难度系数，而且企业在经营的时候，也要投入更多的经营费用。

一般情形下，施工企业系异地作业。营改增政策推行之后，在工程项目所在地的国税机关预缴增值税，在工程项目所在地的地税机关对附加税进行缴纳，在机构所在地的国税部门认证进项税票，并清缴和汇算增值税。再加上要传递和收集以及认证票据清算税金、建立各种台账，而这庞大的工作量，就需要施工企业投入大量的人力、物力和财力，这大幅度增加了施工企业的整体管理费用，给施工企业造成了很大的经济负担。

3.4供应商选择方面

3.4.1含税报价相同的供应商选择

第一，应选择规模较大且具有良好信誉的供应商。在相同的含税报价下，对同一类型供应商可提供具有适用性的发票类型，按照建筑企业经营的规模和商业信誉因素，建筑企业应选择具有更好信誉的商家。

第二，如果选择增值税税率高的供应商，在含税报价相同的情况下，供应商所开具发票的增值税税率不同，就应该选择税率更高的商家。

3.4.2含税报价不同的供应商选择

在不同类型供应商报价不同的情况下，因含税成本不同，而和成本有关的进项税抵扣会对计入损益的城建税及教育费用产生直接影响，最终影响建筑企业的利润，因此在采购过程中可以通过计算不同类型供应商之间的报价平衡点选择最佳供应商。

3.4.3考虑运输费用的供应商选择

建筑企业的采购合同通常都会含有一定的运输费，运输费是适用11%增值税的、不同于采购的17%税率，因此在采购材料及设备时，供应商有两种提供发票的方式：第一，一票制，销售方在销售设备或材料时开具的增值税专用发票中不仅包含采购价格也含有运输费用；第二，两票制，销售方在销售设备或材料时就采购的价格和运输费用进行分开计算并开具增值税发票。在采购大型设备的时候，供应商如果是一般纳税人，和供应商签订采购合同就应采用一票制；如果供应商属于小规模纳税人，在签订合同的时候就应该采取两票制。

4 建筑企业税务筹划中的风险

4.4税收政策的转变

近几年，随着市场经济进程的不断推进，我国税收政策为适应市场变化在不断改变，税收法规的不确定性极大地提高了建筑企业税收筹划的涉税风险。一般来说，建筑企业税收筹划一般是在具体项目实施之前进行，而面临国家税收政策的多变性，很容易导致在项目未结束时，由于政策的转变影响到项目开展前的原始税收方案，导致税收筹划工作的不合理化，甚至违法。然而，大部分建筑企业未提高对于这一现状的重视，不能实时掌握我国税收政策的动态变化，未建设相关管理制度，导致税收筹划风险的不断提高。

4.2税务行政执法不规范

税收筹划的根本目的是降低税负，其基本手段与避税、漏税存在实质性差异，税收筹划是在属于合法手段，需要取得税收部门的批准，但是在实际的批准过程中，由于相?P税务部门的不规范执法手段导致风险的产生，税法无明确的执行政策，执法人员通常根据自身经验判断税收筹划的合理性，由于存在较大的主观原因，加之税务执法人员的综合素质不高，很容易导致建筑企业税收筹划工作的失败。

4.3相关工作人员素质不高

在建筑企业内部开展税收筹划工作时，税收筹划的实施方案以及具体的实施手段在很大程度上有建筑企业自身所决定，从目前的实际状况来看，建筑企业内部的税收筹划工作主要由财务工作人员或者会计人员负责，但部分建筑企业的相关工作人员优于缺乏专业致使，难以提高税收筹划工作的效率，而部分工作人员相关职业道德素质有所欠缺，导致建筑企业税收筹划涉税风险不断提高。同时，有的工作人员由于自身信息局限性，无法实时了解国家税收政策的转变，故难以提出有效降低风险的应对措施。

5 建筑企业税务筹划风险解决措施

5.1加深理解税收政策

在营业税时代，很多建筑企业所涉及的增值税业务量较少，建筑企业财务人员及建筑企业领导层并不了解增值税政策的具体施行方法。为加深建筑企业财务人员及领导部门对营改增的了解程度，建筑企业应组织财务和税收业务人员进行相应的培训，培训内容主要围绕现行的增值税政策、实施方法以及营改增的试点行业和试点地区等。当营改增政策落实到建筑企业之后，建筑企业再针对这一政策和具体操作实施第二次培训，最大限度地满足建筑企业税务工作人员对增值税改革的知识需求，加深其理解程度。建筑企业的财务人员必须对新形势下的增值税政策和建筑企业自身的情况非常了解，同时加强同国家财政税务部门的合作沟通，进一步加强对增值税的了解程度，及时获得新鲜资讯，积极商讨纳税筹划方案，确保方案的可行性。

5.2建立增值税管理体系

我国建筑企业在营业税时代没有完善增值税管理体系，建筑企业并不重视对增值税的管理。增值税管理主要涉及到增值税发票开具管理、增值税扣税凭证管理、增值税申报缴纳管理、发票管理以及会计审核等内容，因此应建立一套完整高效的增值税管理体系，这也是为建筑企业应对营改增不可或缺的一环。建筑企业需要在营改增之后，加强建筑企业对增值税的管理，根据建筑企业的规模及增值税的要求，设置专门的部门或岗位，安排专人负责此事宜，并根据增值税的政策内容及要求建立完善的制度体系。

5.3建立税收筹划绩效评估体系

税收筹划风险管理并非静态过程，在实践税收筹划的方案过后，企业应当岁筹方案的实践水平以及风险控制管理水平进行评价，为税收筹划的二次开展奠定良好的基础。现阶段，企业税收筹划的评价标准主要包括利润、收入、资产以及成本等基本指标进行实践，同时，这类评定指标也是税务机关开展核查工作的重要体系，因此在评价税收筹划的实践效果时，应当保障评价指标均处于合理范围内。另外，税收机关在进行税收筹划的工作时，应当了解纳税人的实际情况，具体即为纳税人对税收筹划的风险控制能力以及纳税人对税法的了解程度等，若 纳税人的税法遵从度较高，则可支持其进行税收筹划，并引导其采用合理的方案。

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一、引言

近些年来，企业进行税收筹划的思想得到了推广，各个企业开始逐渐了解税收筹划理念并开展相关工作。对于企业来说，税收筹划能够帮助企业减少税收负担，降低成本压力，从而获得高收益和更多发展机会。对于国家而言，企业在法律法规允许的范围内进行税收筹划，虽然短期内可能会减少部分税收收入，但是国家的宏观调控政策得以实施，市场税收环境变得更加良好，有利于国家政策的推行。

二、纳税筹划的风险和可能产生的不利影响

建筑企业具有投资大、建设周期长、收益高的特点，自然其税收成本的负担也大，因此建筑企业进行税收筹划是为了降低税负，获得税后利润的最大化。但是，税收筹划对于企业的税务处理能力和学习涉税法律法规有着较高的要求。企业在进行税收筹划时还需特别关注税收筹划中可能涉及到的相关风险，包括不依法纳税的风险、税法变动的风险以及税收筹划成本较高的风险等。因此，企业在进行税收筹划时，要充分考虑企业的经营管理特征和税收筹划的各种方案，权衡利弊选择最优的方案。另外，纳税筹划作为企业减轻税负成本的手段，其本身也具有一定的局限性，若没有根据企业实际情况合理规划税收筹划方案，可能会影响企业税收筹划目标的实现，造成不良影响，就是过于依赖税收筹划等辅助工作而忽视核心竞争实力。税收优惠政策是国家为鼓励行业发展而出台的利好条件，但是企业真正立足于市场的核心重点还在于企业提供的产品和服务，建筑企业的竞争核心在于施工质量的优劣，因此企业在充分利用税收筹划获取收益的同时，更要加强企业技术创新和服务提升。

三、我国建筑企业在税收筹划存在的主要问题

(一)增值税进项抵扣不充分，抵扣比例低增值税在建筑企业纳税额中占比大，增值税进项抵扣是税收筹划管理中需重点关注的部分，现阶段我国众多建筑企业在增值税进项抵扣上难以实现预期效果。首先，在采购环节的进项税额抵扣上。建筑企业施工所需的原材料数量众多，最常见的有水泥、砂石料、钢材、板材等等，一般需要选择合适的供应商长期合作，在供应商的选择上，很多建筑企业采购部门由于缺乏科学税收筹划理念，没有考虑税收缴纳的影响，没有进行详细计算，只考虑原材料报价的高低进行供应商的选择，往往会选择一些小规模纳税人供应商，但是这样的选择会给企业长期的纳税筹划形成不利影响。其次，在施工环节的进项税额抵扣上。据调查，我国建筑企业的人力劳务成本占据建筑成本的三成左右，但建筑企业却难以取得人工成本增值税专用发票，给企业纳税造成了巨大的负担。在建筑企业施工过程中，往往会使用大量的临时劳务者，涉及的人数众多且领域较广，导致建筑企业进行工资发放和代扣代缴时进行税收筹划有很大的困难。

(二)税收政策理解不充分，企业资金时间价值被占用建筑企业的经营管理过程周期长，所需要投入的资金规模大，在不同阶段企业的资金需求不同，因此在施工建设阶段可能会产生一批闲置资金或资产，建筑企业需要充分考虑资金的时间价值，实现税收筹划的现实意义。首先，在固定资产的折旧环节。建筑企业的固定资产主要包括加工、组装的各种机器设备，大部分建筑企业采用直线折旧法对固定资产计提折旧，这种折旧方法较为简单，但是却忽视了固定资产的时间价值，没有考虑到不同时间固定资产使用的强度，税收筹划中对固定资产的折旧抵扣显得更加困难。其次，建筑企业增值税的纳税期限税务机关一般核定为按月纳税，由于增值税的缴纳具有一定的滞后性，即企业的涉税事项发生后再向税务机关申报缴纳，企业只需将申报时间控制在纳税期限期满后15天内，因此合理安排增值税的申报时间有利于企业价值最大化，但是有些建筑企业对这一时期的税收筹划却没有应用好，使这部分税金丧失了时间价值。

(三)缺乏科学纳税筹划理念，税务人员专业能力有待提高通过对我国建筑企业税收筹划的调查分析来看，建筑企业管理者对税收筹划的重视程度还存在着一定的不足，很多建筑企业管理者对于税务管理还保留着传统的思想，认为税务管理只需要按照税法规定依法纳税即可，没有进行科学纳税筹划的意识和观念，因此会导致建筑企业内部对税收筹划的整体关注程度不高，企业内部组织也没有设置专业的税收筹划部门和岗位人员，处理税务管理的工作一般由财务部门人员兼职，缺乏专业的税收筹划技能和素质，无法满足现阶段国家税收政策的要求，一定程度影响了税收筹划工作的开展。

四、建筑企业税收筹划方案设计

(一)增加增值税进项税额抵扣首先，是采购环节的税收筹划。对于建筑企业来说，最重要的采购物资一般为建筑材料，以往多数建筑企业会选择小规模纳税人供应商采购建筑物资，主要是为了获取较低的物资供应价格，但是从税收筹划的角度来说，建筑企业应该选择一般纳税人供应商进行采购，虽然这些供应商可能会提供较高的原材料价格，但是考虑到一般纳税人具有13％较高的抵扣比率，而且进项税额可以节约附加税费，即可比采购成本=含税价/(1+税率)*(1-税率*附加税率)。假设采购一批相同的物资，只有在小规模纳税人供应商提供的采购价格低于一般纳税人供应商报价的11.51％可比采购成本时，采用小规模纳税人供应商才是有利的。因此，建筑企业在选择供应商时，要充分考虑到税收筹划的影响，做出对企业最有利的选择。其次，是施工环节的税收筹划。从上文的问题分析中我们可以得知建筑企业劳务成本占据成本费用较大比重，并需要在项目所在地聘用临时劳务，导致了很多纳税问题。考虑到税收筹划，建筑企业在施工期间需要聘请临时劳务时，应该转变原有的工资单支付方式，采取从劳务派遣公司购入临时劳动力的方式，可以让建筑企业在劳务雇佣上获取一部分进项抵扣金额，减少纳税负担。

(二)充分利用企业资金时间价值首先，从工程款结算和申报纳税的方面进行筹划。建筑企业可以通过在法律允许的时间内延缓收入确认时间，或者是选择提前实现税前扣除，推迟纳税期限。采用这种税收筹划方案，可以使企业显著增加某一阶段的现金流，利用这一现金流企业可以获取资金时间价值，增加企业利润，也可能为企业暂时解决现金周转问题。其次，从固定资产折旧方面进行筹划。当前大部分建筑企业对于固定资产往往采用直线法进行折旧，这种折旧方法与加速折旧法等方式产生的当期折旧额有所不同，影响到资金的时间价值也有较大差异。在选择固定资产折旧方法时，可以考虑加快资产折旧速度，这样会导致固定资产在使用期间前期折旧显著高于后期折旧，可以实现递延部分税款的缴纳，也增加了企业的现期现金流量，增加了资金的时间价值。

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二、实施营改增过渡时期建筑企业存在的主要问题

第一，建筑企业按照完工百分比结算营业收入，形成的欠缴税金数额较大。无法及时取得进项发票而影响进行的抵扣不能同步。

第二，由于垫支或PPP项目存在一定的暂估成本，短时间无法完全清理到位，同时发票取得及时报账工作较滞后，实施营改增后要解决以前项目发票问题难度更大。

第三，建筑业营改增准备工作停留在财务层面，企业各部门新税收政策学习培训开展不理想，影响企业营改增工作的顺利进行。

三、营改增对建筑企业的影响

（一）对建筑企业生产经营以及预算工作的影响

1.在实施营改增后，国家势必要将相关政策制度进行及时的修正更新，而建筑企业的招标预算编制也要作出相应的调整。其中，针对设计概算以及施工图预算编制的标准也发生了变化，与此同时，对外的公开招标书的具体内容也要改变。这对建筑企业而言，既是机遇又是挑战。

2.在实施营改增后，建筑企业的投标工作就会变得更为复杂。其中的施工原材料、燃料等成本是不纳入增值税进项税额的，而在实际施工过程中，究竟有多少成本费用可以纳入增值税进项税额中，也很难在编制标书中具体呈现；与此同时，在不收取营业税的前提下，税金编制中就只能将城市维护建设税以及教育费附加等附加税种呈现出来；另外，标书中的投标总价又包含增值税，而增值税又属于价外税，因此，怎样编制标书还需要一个统一的规范。

（二）对建筑企业财务管理工作的影响

1.在实施营改增后，以往的财务处理方式将会逐渐被淘汰。在税制改革前，建筑企业只要将应交营业税的明细科目进行认真核对，就可以缴纳相应的营业税了，而这一过程的会计核算环节相对简单，核算方式也清晰明确。然而，在实施了营改增之后，增值税的明细科目出现了较为明显的增长。举例来说，在增值税的税费项目中，被细细划分为九个明细科目，而这一划分就使整个会计核算工作更加繁琐以及复杂，不仅大大增加了核算难度，同时也极其容易出现疏漏，与此同时，会计核算人员的专业水平参差不齐，也会对建筑企业的财务处理工作造成影响。

2.在实施营改增后，建筑企业会因其特殊性而缴纳比以往更多的税款，一方面增加了建筑企业的经济负担，另一方面会使建筑企业融资困难、资金链断裂以及盈利能力减弱等现象的发生概率大幅度上升。因此，建筑企业要在加大对企业融资问题解决力度的基础上，进一步推动整个建筑行业的健康发展。

（三）建筑企业的税负带来的影响

1.在实施营改增后，建筑企业的税负很可能会因为进项税额抵扣不足而增加。建筑企业的生产成本主要包括施工原材料、机械设备以及人工等费用。其中，施工原材料的费用主要包含以下几种，即钢筋、混凝土、木材以及泥沙等材料的采购以及运输费用；机械设备的费用包括机械设备的购置费、运输费、维修费以及保养费等；人工费用，顾名思义，就是指施工人员的工资以及福利待遇等，这一部分的费用在整个工程成本中至少占30%。

2.针对合作人以及认证发票问题。绝大多数的建筑企业会通过联合竞标的形式来获得施工项目。这种方式虽然对整合企业内部资源有着积极作用，但是仍然会存在一定的风险。主要表现在对合作方的选择上，有些合作方由于自身的会计核算体系不够健全，对内部管理也缺乏有效控制，使得对整个工程项目的监管不到位，增加了获取增值税专用发票的难度，有些甚至没有出具发票。

四、建筑企业应对营改增的措施

（一）以营改增为契机，强抓财务基础管理工作，保障企业营改增工作顺利过渡

1.进行会计科目清理，旧项目结算收入、开具发票、缴纳税金情况台账登记清理，税收自查清缴，对于已收款项目的欠税要尽快清缴完毕。对目前欠税挂账等情况按项目地域等进行分析清理，企业内部银行按单位设立税金专户，按项目每笔工程回款预扣税金，要求各单位要以营改增为契机在实施前必须加大力度归集项目成本费用发票。

2.组建企业税务管理科，调集人力、增加设备，制订工作制度，将增值税进行集中专职管理，负责企业各种税款的核算、申报、缴纳工作，负责企业税务票证的领取、使用、保管、核销工作，分类保管各种涉税资料，保证税务资料安全、完整。为迎接新税收政策工作做好准备。

3.加强涉税环节的事前筹划，防范税务风险。财务部门负责对企业基建、施工过程的采购环节、开具发票给业主等各项经济活动活动现有或潜在的纳税环节进行纳税分析、预测和筹划，涉税业务是企业经营管理中的主要组成部分，财务部门要与各业务承办部门加强沟通与交流，在发票管理、合同管理、投资管理、薪酬福利管理等方面提出合理避税、节税和纳税方案，根据国家有关财政税务法规、政策进行事前控制，规范业务、依法节税，堵塞涉税管理漏洞，降低经营成本，提高财务管理水平。

（二）税收筹划工作要做到位

在营改增实施后，由于进项税额抵扣不足而造成的税负增加现象是现阶段建筑企业面临的主要问题。因此，做好相应的税收筹划工作就变得至关重要。第一，科学合理地制定筹划程序来为之后的税收筹划工作提供参考依据，从而在遵纪守法的基础上，进一步使企业税负大幅度降低；第二，建筑企业在进行税收缴纳相关工作时，要做到专人专项，保证整个税收工作能实现精细化管理；第三，对税收筹划工作的监管要做到位，特别是其中对发票的监管环节，一定要行之有效。

（三）注重合作方的资质

在拟定合同环节，建筑企业要充分考虑营改增带来的实际影响，对合同中的条款进行适当的调整以及完善，将合同纠纷的发生概率降到最低。建筑企业在选择合作方时，要尽量选择一般纳税人，因为一般纳税人的资质较高，能出具相应的增值税专用发票，这都会使建筑企业的税额得到有效降低。

（四）加强企业内部的管理工作

对会计核算工作加以重视，建筑企业要加强对会计人员综合素质的培养，使会计工作能够有序展开，从而实现对建筑企业内部的管理以及控制。建筑企业的财务工作要积极地吸取先进的信息化管理技术，提高财务管理人员以及会计核算人员的信息化水平，让他们的收集、分析、核算以及整理税收数据的工作效率得到进一步提升，从而使每一项税目都能清晰、直观地展示出来。

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建筑行业具有投资大、风险高、周转时间长等特点，所涉及的税目有营业税、城建税、增值税、土地使用税、房产税等多个税目，税收负担比较重。因此，建筑企业应立足于企业长远发展的需要，着眼于企业整体税负水平的降低，结合建筑企业行业特点，运用多种方式，对企业进行税务筹划，最大限度的做到节税增收，实现企业的长期稳定的增长。

一、税务筹划的概述

1.税务筹划的概念

税务筹划，是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴税或递延纳税目标的一系列谋划活动。针对一些资金实力并不是很雄厚的建筑企业来说，开展税务筹划是有效降低企业税收负担的一种重要方式，也是实现国家资源优化配置的一种基本手段。

2.税务筹划应该遵循的原则

税收筹划虽然对征纳双方都有好处，但若使用失当，却有可能引出许多不必要的麻烦，问题严重时还可能给征纳双方带来经济负效应。因此，建筑企业一定要保持清醒的头脑，在开展税收筹划时，不能盲目跟从，因此，税收筹划在实践中应当遵循如下几个基本原则：

第一，合法性原则，进行税收筹划，应该以现行税法及相关法律、国际惯例等为法律依据，要在熟知税法规定的前提下，利用税制构成要素中的税负弹性进行税收筹划，选择最优的纳税方案。税收筹划的最基本原则或基本特征是符合税法或者不违反税法，这也是税收筹划区别与偷、欠、抗、骗税的关键。

第二，合理性原则，所谓合理性原则，主要表现在税收筹划活动中所构建的事实要合理，构建合理的事实要注意三个方面的问题：一是要符合行为特点，不能构建的事实无法做到，也不能把其他行业的做法照搬到本行业。行业不同，对构建事实的要求就不同；二是不能有异常现象，要符合常理；三是要符合其他经济法规要求，不能仅从税收筹划角度考虑问题。

第三，事前筹划原则，要开展税收筹划，纳税人就必须在经济业务发生之前，准确把握从事的这项业务都有哪些业务过程和业务环节？涉及我国现行的哪些税种？有哪些税收优惠？所涉及的税收法律、法规中存在着哪些可以利用的立法空间？掌握以上情况后，纳税人便可以利用税收优惠政策达到节税目的，也可以利用税收立法空间达到节税目的。

第四，成本效益原则，任何一项筹划方案都有其两面性，随着某一项筹划方案的实施，纳税人在取得部分税收利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于取得的利益时，该项筹划方案才是合理的，当费用或损失大于取得的利益时，该筹划方案就是失败的方案。一项成功的税收筹划必然是多种税收方案的优化选择，我们不能认为税负最轻的方案就是最优的税收筹划方案，一味追求税收负担的降低，往往会导致企业总体利益的下降。可见，税收筹划和其他财务管理决策一样，必须遵循成本效益原则，只有当筹划方案的所大于支出时，该项税收筹划才是成功的筹划。

第五，风险防范原则，税收筹划经常在税收法律法规规定性的边缘上进行操作，这就意味着其蕴含着很大的操作风险，如果无视这些风险，盲目地进行税收筹划，其结果可能事与愿违，因此企业进行税收筹划必须充分考虑其风险性。

二、建筑企业财务管理中税务筹划的具体方法分析

1.经济合同与税务筹划

在进行营业税的税务筹划时，我们一定要严格把握好合同的签订关，对于签订不同的合同对企业的税负水平也会造成不同的影响，接下来我们就举例进行说明一下：假如一施工企业利用自己的架空顶进设备为另一施工企业负责箱涵顶进作业，负责顶进方要完成箱涵内的出土、架空、顶进作业，另一方负责箱涵预制作业。假设合同金额为1000万元，签订合同时没有经过财务部门的会审，签订了一项设备租赁合同，按照营业税法的规定需缴纳营业税及附加为10000000*0.55=550000元，实际上述合同性质属于劳务分包工程合同，应采用建筑安装企业3%的营业税率，如果将合同变更为分包工程合同，需缴纳营业税及附加为10000000*0.33=330000元，可以少缴营业税及附加220000元。印花税：签订设备租赁合同使用千分之一税率计10000000*0.001 =10000元；签订劳务分包合同适用万分之三税率计10000000*0.0003=3000元，可以节省7000元。通过上面例子我们就可以得知，签订与工程相关的合同时，应避免单独签订服务性合同，同时，在签定总包与分包合同时，应注意合同条款的严密性与完整性，这样，利用不同税目的税率差异，可为纳税筹划提供操作的空间。

2.融资方式与税务筹划

建筑企业的融资管理是建筑企业财务管理的基本职能，即对建筑企业相应工程项目资金的管理职能，企业融资方式的选择对建筑企业各个项目的成本控制，企业承担的税负水平和企业的长远发展都有非常大的影响。例如，黄河建筑施工集团拥有控股企业近10个，基本上都属于建筑、房地产及相关行业，过去都是由集团公司统一向金融机构贷款，然后转贷给各控股企业，向各控股企业收取利息（在金融机构利率基础上加收1O%）。该集团2003年向银行融资6亿元，支付利息3600万元，应向各控股企业收取利息3960万元（3600×11%），这里就有两种涉税处理方案可供选择：

方案一：由黄河集团向控股公司收取利息3960万元，因为黄河集团总部收取的利息超过同期同类银行贷款利率，故应按金融业对其收取的利息部分征收营业税，应纳营业税=3960×5%=198（万元），城建税及教育费附加=198×（7%+3%）=19.8（万元）。黄河集团向各控股公司收取的利息超过金融机构法定利息，故应对其征收企业所得税，应纳企业所得税=（360-198-19.8）×25%=37.55%（万元），黄河集团纳税总额=198+19.8+37.55=255.35（万元）

方案二：由黄河集团与各控股企业签订转贷款合同，该集团收取与金融机构一致的利息3600万元；黄河集团再向控股公司收取管理费360万元（假定主管黄河集团的税务机关已同意各控股公司在税前扣除）。由于黄河集团总部按金融机构利率向所属企业收取利息，集团总部不缴纳营业税。控股公司向黄河集团总部缴纳的管理费可在税前扣除，向黄河集团总部支付的利息不超过同期同类银行贷款利息，因此其涉税金额为零。

综合比较以上两个方案可以得知，如果黄河集团选择第二个方案可节税250多万元，这在一定程度上也正是体现了税务筹划的重要性所在。

三、总结

建筑企业在运用税务筹划时，要先熟悉税务筹划的内涵、特征，避免走进纳税务筹划的“误区”，要根据企业自身特点，注重税务筹划方案的综合性与现实性，选择最适合企业的自身发展的筹划方案。

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doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.02.004

[中图分类号]F812.42；F426.92 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2017）02-00-02

1 税收筹划总目标

自2016年5月1日起，建筑业已进入全面“营改增”阶段。认真进行增值税的税收筹划和相关配套措施的安排，能帮助企业在激烈的市场竞争中立于不败之地。建筑业涉及行业较广，不同类型的建筑公司应从企业战略目标出发，在合法或不违法的前提下，通过对增值税涉税业务进行合理筹划，降低企业税负、获取货币的时间价值，从而实现企业价值或股东财富最大化目标。

2 税收筹划方法

2.1 税基筹划

税基筹划是指纳税人通过缩小税基来减轻税收负担甚至免除纳税义务，或者使税基递延取得货币时间价值的一种税收筹划方法。增值税的税基筹划主要包括税基最小化与税基递延实现。在税率一定的情况下，应纳税额的大小与税基大小成正比，即税基越小，纳税人负担的纳税义务越轻。对增值税一般纳税人而言，可进行抵扣的进项税额越多，意味着当期应交增值税越少。此外，可以通过纳税义务实现时间的选择，将当期税基递延。以下分别介绍这两种方法。

2.1.1 供应商身份选择方面的税收筹划

《全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定：一般纳税人可以开具增值税专用发票。小规模纳税人发生应税行为，购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开，按征收率3%开具。

作为一般纳税人的建筑企业向供应商购买材料时，如果对方为一般纳税人，必须开具符合条件的增值税专用发票；如果是小规模纳税人，必须要求其给予税务机关代开的发票，从而确保所有应抵扣的进项税额均可以正常抵扣。此外，应计算出某材料从一般纳税人或小规模纳税人购入时利润相同的价格折让临界点。主要包括以下两个方面：①材料入账成本的比较；②增值税进项税额的比较。企业应计算出不同增值税税率情况下的价格折让临界点，并以此为基准。在购买同一原材料时计算出一般纳税人和小规模纳税人实际的价格比并与基准进行比较，来决定此次采购的供应商，从而达到税负最小、企业价值最大化的目标。

2.1.2 纳税义务发生时间的筹划

增值税不同的销售方式规定了不同的纳税义务发生时间，因此，给“营改增”企业纳税的筹划预留出了空间。其中对于多个时间点都可发生纳税义务的销售方式，可与合作企业协调拖延，使纳税义务发生在最长的时间点上。企业还可采用策略型拖延纳税的筹划方法。在特殊时期拖延缴纳税款，利用税款金额使本期资金周转更加充足和`活，提高资金使用效率，从而达到利用货币时间价值的纳税筹划效果。

2.2 税率筹划

税率筹划是指纳税人通过降低适用税率的方式来减轻税收负担的方法。《全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）对兼营和混合销售做出了新的规定。以下分别介绍这两种纳税筹划方法。

2.2.1 兼营业务筹划

《全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）文规定：试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率或者征收率。对建筑企业而言，应当完善自身会计核算系统。对符合财税[2016]36号规定可选用简易征税方法的清包工程、甲供工程和建筑工程老项目必须与企业的其他项目分别核算，从而充分应用税收优惠，最大程度降低税收负担，达到企业价值最大化的目标。

2.2.2 混合销售业务筹划

《全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定：一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。建筑企业不属于提供货物生产、批发或者零售的单位和个体工商户，其发生混合销售行为应按照销售服务缴纳增值税。对一般纳税人而言，销售服务增值税税率为11%，而单独销售货物增值税税率为17%。因此，企业应尽量策划将销售货物的业务与提供建筑服务共同发生，从而共同适用一个较低的税率，达到降低企业税负的目标。

2.3 纳税义务人身份筹划

纳税义务人身份筹划是指纳税人通过选择纳税义务人身份的方式来降低税负的方式。以下分别从纳税人选择一般纳税人还是小规模纳税人和特殊情形下纳税人对简易计税方法的选择两个角度分析。

2.3.1 纳税人身份筹划

《全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定：应税行为的年应征增值税销售额超过财政部和国家税务总局规定标准500万元（含）的纳税人为一般纳税人，适用增值税一般计税方法计税，税率为11%。未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人，适用简易计税方法计税，征收率为3%。

一般纳税人应纳税额=销售额×11%-进项税额

小规模纳税人应纳税额=销售额×3%

两者应纳税额的差额=销售额×8%-进项税额

其中：销售额中不包含增值税税额

根据上述公式，可以了解到当两类纳税人本期销售额相同时，其增值税应纳税额之差取决于销售额×（11%-3%）与本期可抵扣的进项税额。建筑企业应合理估计未来能够取得进项税额是否大于销售额的8%，可申请成为一般纳税人，从而降低增值税税负。此外，只有一般纳税人才有资格开具增值税专用发票。如果公司主要客户多为一般纳税人，应尽量选择成为一般纳税人，防止客户资源流失。

2.3.2 灵活应用简易征税方法筹划

《全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定：一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可选择适用简易计税方法计税，征收率为3%，销售额以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额。因此，以清包工方式提供建筑服务适用的征收率较低，分包款可以扣除。纳税人税负较低。建筑行业纳税人应调整公司的整体战略，多签订清包工合同。

一般纳税人为甲供工程和建筑工程老项目提供的建筑服务，可选择适用简易计税方法计税。对此，建筑企业可以选择一般计税方法按11%计税，也可以选择简易计税方法按3%计税。企业要正确使用税收优惠，符合条件项目选择简易计税方法。因此，以甲供工方式提供建筑服务适用的征收率较低，分包款可以扣除。纳税人税负较低。建筑行业纳税人应调整公司的整体战略，多签订甲供工程。此外，建筑业人工成本不得抵扣，可以通过分包的方式转移劳动成本。

3 建筑业应对“营改增”的措施

3.1 提高企业财务会计核算水平

建筑业加强自身内部管理，提高财务会计核算水平，同时自上而下全单位都要有风险意识。企业积极转变原有理念，实行精细化管理，降低企业成本。加强企业的内部控制，执行制度化管理，完善监督运营体系，有助于建筑业增强应对改革后的压力。之前都是项目经理负责制，工程项目部负责采购材料支付开支，提供报销凭证回单位报账，“营改增”后企业应改变传统供应商选择模式，规范行业发展。在选择购物时应进行价格质量比较，选择具有一般纳税人资格供应企业，并索取增值税发票，抵扣进项税额。应和供应商签订战略框架协议，建立长期合作关系。由公司统一签订合同、统一采购付款、统一索取发票。发票流、资金流、物流三流合一，如果票款不一致或者三流不统一，不仅影响税款的抵扣，而且加大涉税险。

3.2 合理安排合同条款进行控税

建筑企业应巧签合同降低税负，签订合同用足税收政策，通过合同改变业务流程节税，加强企业合同控税。施工企业和业主签订总承包合同时，不能签订甲供材料条款，最好签订包工包料合同，这样主材可以按照17%抵扣进项税；签订设备租赁合同时，操作人员和设备打包租赁，可按17%抵扣进项税；签订大型设备或材料采购合同时，注明运费由销方承担，将运费加到单价中去，这样运费和设备、材料可按17%进行抵扣。另外，企业可以多用融资租赁，开具动产租赁发票，抵扣17%进项税代替银行贷款的融资方式，增加了进项税额的来源，降低了企业的成本。税制改革企业内控、经营模式要随之变化，为保障建筑业的规范发展，发挥增值税惠民的作用，企业应加强自身规范，支持政府政策的落实，制订行业发展范计划，使“营改增”作用增强。

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一、前言

政府为了深化税收体制改革，推出了“营改增”政策。“营改增”使得国家税收体制更加完善，同时降低了大部分纳税人的税负。建筑行业处在此背景之下，可谓是机遇与挑战并存。对于建筑企业，如何抓住这一税政策带来的发展机会，有效规避税收风险，降低企业税收负担，从而实现企业的最佳经济效益是时下建筑业亟待解决首要的问题。

二、建筑行业“营改增”政策解读

“营改增”就是将营业税改征增值税的一个简称。营业税和增值税都是流转税，二者都是在商品流通环节征收的税种，但营业税除六种规定情形允许扣除部分营业额外，其他均按营业收入全额征收，存在重复征税问题。为消除建筑行业重复征税，建筑行业的“营改增”政策主要做了以下两个方面调整：

第一，计税依据以及方法进行了调整。营业税是价内税，以营业额作为计税的依据；而增值税则是价外税，以销售额作为计税依据。计算公式，一般纳税人应纳税额=当期销项税额-当期进项税额；小规模纳税人应纳税额=销售额×征收率。从该公式可以看出，纳税人主体资格性质不同决定了其计税方式，故纳税人选择什么样的主体资格纳税是关键。

第二，税率上的调整，建筑行业缴纳的营业税率是3%，但“营改增”之后建筑业增值税的税率：一般纳税人是11%，小规模纳税人是5%。由此可见，“营改增”后税率提高了。对于一般纳税人而言，要想降低税负，根据其应纳税额计算公可知取得当期进项税额是关键。

三、建筑行业在“营改增”政策下的应对措施

1.提升全体员工的“营改增”意识、调整企业组织结构

现阶段，在“营改增”政策的大背景下，建筑企业全体人员必须要转变现在固有思维模式，不但要求财务人员加强“营改增”有关业务方面的学习和培训，而且要求全体员工提升“营改增”相关政策意识。此外，建筑企业还需对内部组织结构做一下相应调整：第一，依照企业规模的大小，适当引进税务方面的专业人才，为企业进行增值税方面的管理以及税务筹划提供人力资源保障。第二，对在每一级别的核算单位设置一个税务专岗，明确规定该岗位职责，做好企业日常增值税发票领购、开具、认证、纳税申报等工作。第三，建立部门之间“营改增”沟通协调机制，使企业在“营改增”过程中信息畅通，遇到问题及时反馈。

2.对企业内部组织架构和外部经营模式进行优化

前面说到，纳税人选择什么样的主体资格纳税是关键。选择一般纳税人或者小规模纳税人主体资格纳税，首先要估算出年营业额，计算二者之间的税收临界点，然后结合自身的发展战略综合权衡利弊加以取舍。继而，如果建筑企业选择一般纳税人主体资格缴纳增值税，那么“营改增”后需对自身架构和对外经营模式做如下调整：

第一，建筑企业一定要以自身发展的战略规划为依据，取消小规模或者资质低的一些子公司，集中成立一些专业性过硬的分公司。尽可能的将一些意义较小的管理层取消或者减少，做到合同、施工以及纳税主体一致，尽可能的避免或者少由于3个主体不一致造成进项税无法抵扣的状况发生。第二，对企业现有资质管理进行规范，严格禁止向一些无资质或者资质不全的单位以及个人进行资质出借。建筑企业可以以联合体形式投标，进而增强企业自身现有实力。在中标之后，应当让业主一方同联合体所有的单位签署对应的合同，以便进行结算、开具发票以及付款，规避因主体不同造成无法抵扣进项税的风险。

3.对预算管理进行调整以及优化

建筑企业“营改增”前的营业税是价内税，税改之后的增值税是价外税，故需要对预算管理进行调整以及优化，制定全新投标报价相应的体系。建筑企业内从事预算管理方面的人员必须要加强“营改增”相关知识的学习，掌握国家相关政策和法规，并且要对最新造价管理相关体系的内容进行及时了解和掌握。在此基础上，对现有投标报价相关方法进行优化，制定全新投标报价方法，为本企业税负的合理转嫁打下允档幕础。

4.加强对合同的管理

第一，建筑企业在同业主进行合同签订时，一定要争取把其中的“甲方提供用料”变换成“甲方控制用料”，不然会带来购进材料进项税款不能抵扣，税负偏重的风险；对于红线内征拆补偿款必须另外签署委托协议，并且明确该项不计入到合同总价之中，而且要用代收代付模式进行结算，以合理降低计算销项税额的税基。第二，建筑企业在选择供应商和劳务公司时，一定要尽量选择具备一般纳税人资格的企业，而且要在合同的价格条款中约定，不含增值税的单价、各子项目的税率，并且明确要求对方开增值税专票。此外，在购销合同的付款条款处约定，对方要先为建筑企业开具增值税专票，然后企业再进行付款，而且双方还要明确提供发票的具体时间，以及资金具体支付方式和时间等。

四、结论

综上所述，建筑行业为了充分把握“营改增”税收政策带来的机遇，首先要培育内部全体员工“营改增”相关的意识，调整企业组织结构，为“营改增”作好思想、人力和组织保障；然后对企业的组织架构和业务布局做出整体规划，以规避纳税主体不合规风险；在招投标过程中对预算管理作出相应调整以及优化，在项目合同管理方面注重材料供应商和劳务提供商纳税一般纳税人主体资格的确认和具体合同条款的拟定。通过以上的措施，方可促进建筑企业有效利用“营改增”带来的益处。

参考文献：

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自2012年1月我国在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税试点后，2013年8月起试点在全国范围内推开，并要在“十二五”期间全面完成“营改增”税制改革。建筑业“营改增”势在必行。“营改增”在部分行业实行以来，解决了部分行业的税负问题。由于配套改革尚未启动、配套政策尚不明确、增值税抵扣链条还不完整、建筑业管理模式很粗放等原因，“营改增”必将对建筑企业带来深远的影响和巨大的冲击，建筑企业必须积极筹划、冷静应对、才能将“营改增”带来的冲击降到最低。本文通过建筑施工企业面临的税负、财务核算、税收筹划等方面进行了相关分析。

一、营改增对建筑业税负的影响

（一）重复征税，税负过大。税源不足是我国现行税制存在的问题，营业税改增值税能够有效的解决交通运输业、部分现代服务业等生产业重复增值税的问题，从而达到公平税负的目的。根据现行税法有关规定，建筑行业属于增值税的征税范围，建筑企业需要按收入全额缴纳营业税;建筑行业所用的材料、设备属于增值税的征税范围，建筑材料，设备已纳的增值税均不能在建筑环节抵扣，因此建筑公司产值里面重复计征了营业税和增值税，属于税制性的重复征税，加大了建筑企业的税收负担。

（二）税务管理难度加大，涉税风险加大。建筑企业的产品具有分散性、单一性的特点，建筑产品的生产地点和企业注册地多数分离，国家对增值税跨省如何缴纳方面的征管体制还没有配套改革。这样，项目所在地和企业注册地税务机关必会争抢税源，企业税务管理难度和涉税风险就会加大;建筑施工企业实行增是税，需要税务部门提高征管能力，目前“金税”工程建设还只是以省为单位，尚未构筑完成一张全国范围内的严密的结算网络，少数不法分子偷逃税空间客观存在，给企业税务管理增加了难度和涉税风险;此外，建筑企业借用资质投标、挂靠经营中标项目，由于纳税主体和施工主体不一致，在增值税汇缴时无法核对，给企业带来涉税风险。

（三）发票的收集和认证工作难度大。施工企业与传统生产制造企业的业务模式和客户类型差异较大，施工项目分散在全国各地，材料采购的地域也相应分散，材料管理部门多而杂，每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票，且材料发票的数量巨大，发票的收集、审核、整理等工作难度大、时间长。按现行制度规定，进项税额要在180天内认证完毕，其工作难度非常大。

二、营改增对建筑企业会计核算的影响

建筑企业在缴纳营业税时只是在计提和缴纳的环节才进行会计核算，而在改为征收增值税后，还需要进行购入材料的分配、产品的验工计价等多环节进行增值税的会计核算，其核算税金更加具体化、明细化，在“应交税费-应交增值税”下增设了“进项税额”、“销项税额”、“进项税额转出”等三类科目，并在这些科目下进行相应的项目核算。

（一）对收入核算带来的影响。在营改增未改革以前，建筑企业所需缴纳的营业税的纳税依据是整个工程的造价。而在经过税制改革后，因为增值税属于价外税，所以其缴税依据为不含增值税的整个工程造价。

（二）对成本核算带来的影响。在营改增为改革之前，建筑企业的成本为价税合计额，缴税时需要进行价税的分离，将其分离成为两个部分：实际成本和进项税额。而在经过营改增税制改革后，规定按照所开具的进项税发票和销项税发票相减进行抵扣，抵扣额与购料的供应商是否为一般纳税人和其开具的专用发票类型相关。而我国目前的建筑企业还存在很多小型企业，其开具专用发票的受限，这样就提高了税制改制后企业的税负，进而降低了企业的利润，主要包括建筑材料费，人工费和机械费。

（三）对现金流和利润核算带来的影响。建筑企业在进行营改增后，利润的变化情况取决于其收入、成本及营业税的变化程度。企业现金流的增减和企业整体税负的增减是成反比的。但在实际的工作过程中，缴纳税款多数是根据工程的进度百分比来进行收入的确定并计算应缴纳税款，这使得建筑企业的实际应纳税税额高于所应该缴纳的实际税额，除了营业税以外，应缴纳所得税额也会发生此类情况，这些原因都导致了建筑企业收到整个工程款的进度滞后于工程施工的进度，给企业的现金流带来了严重的冲击。

三、“营改增”对建筑业纳税筹划的影响

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2016年5月1日起，我国全面推行“营业税改征增值税”（下称“营改增”）改革试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业已全部纳入试点范围。这种新型征税方式会为建筑企业提供更加公平合理的竞争机会，有利于建筑企业向专业化方向健康有序发展。

一、“营改增”后税负的变化

营业税的征税范围是在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人取得的收入。增值税除对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征税。“营改增”后，原来适用营业税的行业全部进入“增值税时代”。

目前，我国的增值税税率根据不同行业划分了两个层次，主要为13%和17%的税率，17%的税率为现在增值税的基本税率。在这之后国务院又提出了6%和11%的增值税税率。建筑业目前的营业税率为3%，营改增后，增值税率为11%。此外，在“营改增”之前，地方税务部门主要负责对营业税进行收纳，而在此之后，主要是国家税务部门管理增值税的收纳工作。在“营改增”之后各个行业进行缴税会给予相应的增值税发票，并且国家税务部门对发票的管理相比较而言要严格很多，这在一定程度上减少了漏税事件的发生。

二、“营改增”建筑业面临的问题及影响

1.建筑业“营增改”后的利润的压力

“营改增”后，建筑企业所适用的流转税由价内税调整为价外税。建筑业营改增后，征收11%增值税。乍一看，“营增改”之后，会由于进项税的抵扣从而降低材料成本和固定资产的成本的降低，在收入不变的情况下，这样只会形成建筑业毛利增加。但是通过仔细的分析就会发现，要想使毛利增加是有前提的，在进项税能够如数的抵扣并且不计入成本的前提下，在营业额不发生改变的前提下，建筑业的毛利才会增加。但是这两个前提的成立也是有难度的，第一个前提对营业成本的影响有很大的不确定性。人工、材料费等支出在建筑业成本中占很大比例，实践中由于各种原因难以取得增值税专用发票用以抵扣进行税额，导致增值税纳税依据增大，增值税税负增加。第二个前提如果可以满足，就要求企业在营业额之外再加价以收取增值税。如果建筑行企业无法通过价格调整方式将增加的增值税负转移至下游，使税改后的净营业收入低于税改前。此外，增值税新税率的实施会对小部分建筑业企业不利标准意义上的一般纳税人：年应税销售额在50万以上、商业企业年应税销售额在80万以上的制造类或生产类企业；标准意义上的小规模纳税人：年应税销售额在50万（含）以下、商业企业年应税销售额在80万（含）以下的制造类或生产类企业。 按照现在的增值税认定水平，总承包及大部分专业承包企业，按标准属于一般纳税人，但一些因为资质等级低以及其他原因经常没有业务或是业务量很少的小部分专业承包企业，可以划为小规模纳税人，采用3%的简易征收法子。但建筑业适用11%的增值税率是试点方法中明确划定的，假如这些业务量少的企业无法获得增值税专用发票，就不能够抵扣进项税额，实际上是多缴纳了税款，企业税负将会加重。

2.建筑产品造价产生重要影响

“营改增”后，每项成本或费用支出是否能够取得进项税抵扣及其具体的抵扣金额，将会对建筑产品成本产生影响。营业税属于价内税，增值税属于价外税，其税负由梢费者承担，从而使得原来建筑产品的造价构成产生了重大的变化，主要表现在：一是营改增后建设单位的招标概预算编制出现较大的变化，相应的施工图预算编制和设计概算也需按新标准执行，对外的招标书内容也会有相应的调整。二是这种改变使建筑企业投标工作变得复杂化。三是由于要执行新的定额标准，企业的内部定额要重新进行编制，企业施工预算也需要重新进行修改。因此，建筑企业在投标工作中需要对未来项目施工过程取得的进行税额进行预测，才能对工程成本做出比较准确的预测，基于建筑行业现状，这一预测具有一定的现实难度。

3.建筑企业税务管理风险大

现在增值税的缴纳程序相对于以前营业税的缴纳程序要复杂很多，并且建筑业本身的资金流量大，每笔交易金额也相对较大，并且缴税的时候不仅需要新的报税流程，还需要在领取增值发票的时候要办理很多的手续。很多建筑企业会计核算不健全，不能提供准确的税务资料，那么企业应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。同时，很多建筑企业兼营销售货物、劳务、服务、无形资产以及很多享有税收优惠政策的业务，适用不同的税率或征收率。按照税收筹划原则，应将其独立核算，分开计税。否则税务机关将从严征税，加重企业负担。现实中，很多建筑企业仍然按照以前“营改增”前的会计核算方法计算纳税，在申报纳税时被税务机关发现并重新核算纳税。此外，对于一些建筑企业虚开增值税发票偷税、漏水，达到减少税收的目的，都会增加建筑企业税收管理风险。

4.对建筑行业带来的其他影响

首先能在一定程度上减轻施工企业税负，减少重复交税。经测算，增值税税率为17%时因为允许进项税额抵扣，实际税负仅为4%左右，低于营业税税负，因此从计税原理上看，已经是给施工企业降低税负了。同时税收改革后促进施工企业扩大运营规模 。营业税全面改为增值税，新购进的固定资产进项税额可以抵扣，而施工企业必定有自己的大型机械设备等固定资产，大转让无形资产的行为也纳入增值税的范畴，这必将促进施工企业更新技术，加大研发的投入。

然而现实中由于施工企业普遍存在分包现象，如集团公司中标后分包给子公司施工或子公司以集团公司的资质参与招投标，子公司部分转包给其他分包商，环节日趋复杂，而最新的营业税暂行条例规定，建筑发包商没有给分包商代扣代缴税金的义务，承包商须自行缴纳税金，造成重复纳税。

三、建筑业“营改增”的应对策略

1.立即着手进行现状梳理并及时编制增值税管理手册，确保合规操作

企业应尽早梳理涉税业务流程，确定“营改增”后的涉税风险区域，完成供应商信息的收集、分类和整理，合理选择计税方法，并以此为基础制定应对方案；厘清自身的经营模式和收入类型，以及企业的成本构成情况，分析各项成本所占比例和票据取得情况，做好积极的税收筹划。同时及时编制增值税管理手册，主要内容涵盖增值税重要风险点及控制措施。具体包括收入时点确认、价外费用处理、视同销售、进行水抵扣范围、进行税额的转出、增值税抵扣凭证的认证、增值税财务核算、纳税申报的调整和管理、增值税发票的管理等。

2.加强对供应商的筛选和管理

“营改增”后建筑企业对采购成本管理的关注点不应该仅仅在价格的高低，更应该重点关注供应商的增值税纳税人状态，在评估选择国内供应商时应考虑供应商是一般纳税人还是小规模纳税人，以此为基础综合考虑成本负担。

3.加强招标及招标合同的管理

“营改增”的政策是一把双刃剑，它的实施既有利于一些企业的发展，也会阻碍一些企业的发展。一方面，主要表现为对发票的管理不到位，应该获取的发票未能获取。现行税法划定：增值税的一般纳税人在2010年1月1日以后取得的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票及机动车销售统一发票，应在自开具之日开始到180日内到税务机关办理认证，并且要在认证被通过的下月申报期内，向主管税务机关申请抵扣进项税额。

另一方面，企业未利用“营改增”作为自己谈判的依据，而不同企业税负带来的影响是不同的，一部分没有进行发票管理的企业管理风险会大幅度提高。因此，施工企业不仅应该做好发票的收集管理工作，还需要在同建设谈判中重点提出关于增值税的问题，并且根据此要求来提高项目造价的税负，从而提高竞争力。在合同中更要标明“营增改”后的增值税的缴纳额定情况，此外合同中还有明确供料商直接向施工方开出发票的内容，保证材料费用的抵扣。同时，“营改增”后，由于税种的变化，在签订新合同时，不应再采用原来以营业税等价内税为基准的合同版本。考虑到增值税是价外税，如果合同的相关涉税条款约定不明，难免会产生纠纷。因此，企业应对合同版本做出必要梳理和调整；具体工作时，应注意区分企业在采购和销售合同中的不同利益诉求，合理确定相应的招标采购流程、设置价款支付条件。

参考文献：

[1]吕莹.浅议建筑业“营改增”的税负变化及影响研究[J].时代金融，2015，02：208-210.

[2]胡蓉.建筑业“营改增”的税负变化影响及应对[J].经营管理者，2015，09：54.

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中图分类号：D9

文献标识码：A

doi：10.19311/ki.16723198.2016.26.102

从今年5月1号开始，建筑、房地产、金融等行业纳入营改增的改革范畴，其中建筑业税率为11%。长期以来，建筑业的利润率徘徊在3.5%左右，属于微利行业，税改必然会对建筑企业的税负、盈利产生较大影响。面对改革带来的挑战和机会，建筑企业应充分意识到“营改增”带来的各方面影响，从企业的整体出发制定有效的纳税筹划方案。

1 营改增背景下建筑企业面临的部分涉税问题

1.1 集团公司内部税负不均衡，内部服务不能抵扣进项

建筑集团公司一般有多个工程公司构成，各公司承接的工程类型不一定相同，税负也有差异，有的公司采购材料物资、设备量大，进项税额多，销项相对较少，进项税额大于销项而没有抵扣完，有的公司则是销项税额远远大于进行税额，需要交纳较多的税。另外，多数建筑集团公司实现了经营业务的多元化，在提供建筑施工服务的同时，还兼营运输、安装劳务，甚至还自行生产配件等。如果运输安装等劳务等仍然继续由内部的部门提供，而不是由独立的公司提供，那么其本质是内部服务，是不允许开具增值税专用发票的，那么公司就不能抵扣相应的增值税进项。

1.2 供应商的选择将影响企业税负及利润

建筑企业流动性大，多数为跨区域经营。企业为了降低施工成本，比较倾向于与价格低的货物供应商合作，从小规模纳税人处购买材料，或是受当地供货条件限制，建筑企业就会选择当地农民等作为供应商，而这些供应商一般都是就地采石采砂，无法开具专用发票。同时由于供应商不规范，产品质量得不到保证，可能出现由于货源质量问题导致的退货问题。建筑企业如果不能取得发票，则抵扣不了进项，使得税负加大、利润减少。材料成本占建筑企业总成本的50%以上，税额抵扣的利用程度是节税的关键所在，建筑企业应充分意识到增值税专用发票的重要性，在选择供应商时不能仅仅考虑价格。

1.3 对外报价更加复杂

建筑企业一般都是采用投标方式来承接建筑项目，需要编制投标书，主要内容就是确定投标价格，由建设单位在若干投标人中进行比较后，最终确定承建单位，然后双方再签订工程承包合同。建设企业能否中标，除了与自身的建筑资质、实力等等有关外，更和报价是否合理直接相关。报价过高，在竞争会被淘汰，与工程项目失之交臂，而价格过低，企业的利润所剩无几，甚至亏损。与增值税不同，营业税属于价内税，工程费用定额包含了营业税税金，而税改后，增值税税金不再包括在工程费用定额中，因此，需进行调整和修正定额，产品造价的构成内容将发生改变，因此在对外投标时，报价工作更加复杂，需根据修正后的费用定额来计算价格。

1.4 巨额劳务用工无法取得增值税专用发票

建筑行业属于劳动力密集型行业，员工的主体部分是由大量的农民工、临时工构成，成本费用中人工劳务成本比重大，占20%以上，并且呈不断上涨的趋势，而这部分巨额劳务支出却无法取得法定扣税凭证抵扣税金，必然会大大减少可抵扣的进项税额，建筑公司企业承担的税负进一步加重。因此，建筑行业企业必须想办法控制减少劳务成本、降低税负、增加利润。

1.5 资金链紧张问题更加严重

税款的预缴与工程款的拖欠现象将加剧了资金链的紧张。改革前，建筑行业的营业税一般是由建设单位在验工计价时进行代扣代缴，直接从结算的价款中扣缴。实行代扣代缴营业税的方式，税改后不再实行代扣代缴方式，将采用税款预缴方式，待工程完工后再进行税金的清算。现实中，普遍存在工程款的拖欠问题，即工程款收回跟不上工程施工进度，甲方验工计价后不一定马上支付工程款，会拖欠一段时间才付款，但企业的纳税义务却已经产生，企业既要垫付工程款还要垫付相应的税金，严重挤占了建筑企业的资金。同时由于未及时收到工程建设资金，建筑企业很有可能延迟付款给材料供应商，进一步导致不能及时取得增值税发票进行抵扣。

2 建筑企业增值税纳税筹划的建议

2.1 合理设置分支机构的组织形式

税改后，企业可以灵活设置企业组织形式。比如，在集团公司税负不均衡的情况下，如果把各建筑公司设立为独立法人子公司，则各子公司应独立申报并缴纳税金，必然有部分子公司的进项税额不能获得及时的抵扣，因此集团公司税负会较重。而把将下属工程公司设立为分公司形式，由企业统一缴纳增值税，则整个集团内部各公司的进项税额和销项税额能相互抵扣。而运输等内部服务较多的建筑公司，为争取获得更多的进项抵扣，可考虑将运输及零配件生产等部门设置为独立核算的子公司形式。

2.2 谨慎选择供货渠道

企业在购买材料物资的时候，应在小规模纳税人供货商和一般纳税人供货商之间做出比较，需综合考虑价格、税负、质量等因素，选择能给企业带来更多现金净流量、更多净利润的供货渠道。一般纳税人供货商的价格可能更高，但自身能开具专用发票。小规模纳税人价格可能更低，但自身无法开具专用发票，只能由税务机关代开，抵扣率仅为3%，而过低的抵扣率或不能取得专用发票等必然会给施工企业带来损失，因此施工企业必须要求小规模纳税人供货商在价格上给予足够的优惠。价格折让要达到多少才能弥补不能取得专用发票而带来的损失呢？这就需要将价格折让幅度与价格折让临界点进行比较。在不考虑质量等其他因素的前提下，当小规模纳税人的价格折让幅度等于价格折让临界点时，两种方案的净收益是相等的。如果价格折让幅度低于临界点，则选择小规模纳税人供应商更划算，反之则选择一般纳税义务人供应商可以获得更多的净利润。

2.3 审慎报价

增值税属于价外税，如建筑企业在税改后报价仍然保持不变，那么扣除了增值税销项税额后的营业收入必然会比以往有大幅度减少。因此，建筑企业为不减少营业收入，可能会提高投标的价格。这时，建筑企业应保持审慎的态度，把握度的问题，适当提高投标价格，争取在竞标中取得成功，又能保持企业的收入和利润。可适当调整原有的报价模式，争取实现税负的转嫁比如，在对甲方进行投标报价时，可以借鉴谷歌广告有限责任公司的做法，采用“不含税价+税金”的报价模式，即在原有报价基础上，另外再向客户收取增值税销项税额，当然，最终能否实现变相的涨价，还要看建筑企业在市场中的转嫁税负的能力。产业链上游的企业及，其转嫁能力较强些，居于下游的企业及规模小的企业议价能力更弱，较难转嫁自身的税负。

2.4 提高机械化操作能力

由于劳务费用不属于增值税的征税和抵扣范围，劳务费不能给企业带来可抵扣的税金。建筑施工类企业可以逐步转变劳动密集型的生产方式，不断提高机械操作能力，尽量减少劳务用工。通过引进先进的机械装备及技术，进行技术创新、知识创新和科技创新，不断优化资产结构，提升工作流程和工作效率，减少人工费用，增加进项税额抵扣，进而促进企业控制税负，改善财务状况，提高建筑企业整体竞争力。另外，由于劳务公司可以开具专用发票，为解决巨额劳务用工无法取得增值税专用发票进行抵扣的问题，建筑企业可以成立考虑专门的劳务公司负责聘用管理农民工、临时工，或者将临时、农民工转移到有资质的劳务公司中去。

2.5 加强现金流的管理

建筑企业普遍存在工程款的回收滞后的问题，往往要几个月才能收到款项，有的甚至要拖几年，资金本来就很紧张，而“营改增”加大了建筑业资金链的紧张，带来越来越多的支付压力，因此，促进资金链有效、合理运转至关重要，涉及企业的生存发展问题。企业应加强资金的管理，结合实际需求制定科学合理的资金策略和计划，保证企业有足够的现金流，缓解和降低支付压力。在承接工程项目时应谨慎抉择，资金回收风险太大的项目就不能再承接，采取有力措施，加强工程款的催收力度。此外，为充分的抵扣税金，避免提前缴税、当期超额纳税，施工企业要积极协调工程结算进度，并巧妙利用纳税义务发生时间的规定，合理核算工程结算收入。

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一、前言

在2016年3月5日两会政府报告中提出自2016年5月1日起将全面实施“营改增”，试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，理论上将确保所有行业税负只减不增。“营改增”税改政策会影响建筑企业的税负变动，对建筑企业上下游的行业也会有所影响，这将关系到建筑行业能否健康长远的发展。在此背景下探讨建筑企业如何利用“营改增”政策的结构性减税效应，避免税负不减反增现象的发生从而利用税改契机促进企业长效健康发展，具有十分重要的现实意义。

二、“营改增”税改政策的实施对建筑企业整体税负的影响

由于我国多数建筑施工企业管理方法仍处于粗放式发展阶段，宽松的承包模式以及落后的财务管理制度无法保证项目部有效管理项目分部及分公司，直接导致企业的进项税额管理效率低下。“营改增”后建筑企业的税负可能不减反增，现有研究数据及实例数据也显示“营改增”后多数建筑企业的税负反而有所上升。表面上看是建筑企业未取得足够的增值税进项税额发票，较大的进销差额使得建筑企业税负有所上升。部分建筑企业无法产生与销项税额对应的成本项目进项税额。具体来说，使得建筑企业在“营改增”实施后税负不减反增可能存在的原因有以下几点。

一是建筑企业生存的环境较为复杂，其上游企业规模相对较小，获取的普通发票无法进行抵扣，数额较大，而且建筑企业所需的灰、沙、砖瓦等部分原材料供应源于农民，季节性较强，货主甚至在货物供不应求时要求现场现金交易，也就无法提供可抵扣的增值税进项发票；同时大部分沙石、砖瓦按6%核定征收税额，此部分原料供应者也就无法向建筑企业提供专业的增值税进项发票。除上述客观原因外，也有部分主观原因导致建筑企业进项税额抵扣受限，如财务人员增值税知识的缺乏、业务人员素质低下、企业财务管理相对落后等因素都可能导致建筑企业在采购时无法取得增值税专用发票的成本支出占工程总造价比重很大，部分支出项目难以获取相应的进项税额予以抵扣。另外，目前税收征管的不完善、不严谨等也使得建筑企业取得增值税进项发票的途径进一步变小。

二是建筑企业成本结构中人工成本比重较大可抵扣比例偏低。目前人工成本尚无法取得进项税发票，要提升建筑企业的有机成本构成就必须加大生产资料的比重，相应减少资本投入中的劳动力投入比例。虽然可通过分包工程给劳务公司取得进项税额发票，但这却无益于从整体上提升建筑行业的可抵扣比例。所以资本有机构成低的建筑企业其增值税整体税负在“营改增”后可能有所上升，而资本有机构成较高的建筑企业其增值税整体则有可能有所下降。目前就我国建筑行业具体情况来看，建筑企业的资本有机构成普遍较低，人力成本等无法取得增值税进项发票的成本支出占平均总成本的比重较大，在资本有机构成比例不变的条件下，建筑企业有必要在其他成本支出方面尽可能多地取得可抵扣进项税额发票。

三是“营改增”既定税率相对较高，根据有关实际调研数据，建筑企业3%的营业税改为11%的增值税后，实际税负增加的企业高达85%。作为一个微利行业，建筑企业面临这么高的增值税税率，其税负影响势必较大，这个影响不仅仅是通过提升企业财务管理水平、调整业务范围、采购时加强管理等可以全部抵销的。

四是建筑企业现存的资产无法抵扣进项税额，适用于“营改增”的建筑企业，其经营资产相对置办的比较健全，无法通过购置新设备以获取尽可能多的抵扣发票，相应地税负有所增加。尤其是大型建筑企业在“营改增”实施前购入的固定资产、原材料等存量资产数额巨大，无法进行抵扣且会在“营改增”实施后逐步转入企业成本，这不利于整体上减轻建筑企业的综合税负。

三、降低建筑企业整体税负，加强企业成本控制的应对措施

上文对建筑行业“营改增”实施后税负可能不减反增的原因进行了较为详细的分析，一般的建筑企业若仍按传统经营模式开展工作显然无法承受低收益下的高税负压力，因而探讨建筑企业在“营改增”实施的背景下对自身资源加强重组，调整业务模式，深入剖析“营改增”实施后企业税负变动的原因及应对策略，才能顺应税改政策的大环境，合理利用税改契机发展业务，持续提升建筑企业自身的综合竞争力。

1、提倡企业精细化管理，争取获得增值税进项税票

除了客观原因导致建筑企业无法取得足够的可抵扣进项发票外，主观方面，建筑企业财务管理水平不高、业务人员增值税有关知识欠缺等也会影响企业进项税额发票的取得。从源头上保障采购对方单位务必是增值税一般纳税人，签订采购合同时须注明必须提供增值税专用发票，设立专员加强票据管理，按期申报抵扣，加强内部人员增值税有关知识的培训，提升企业财务管理水平。

一是提升企业全员的“营改增”意识。“营改增”后企业的所得税清算、会计核算及税收筹划等较以前税制时期更加复杂，工作量也增加了，税务核算不准确的风险亦相应增加，财务处理流程的变化也带给企业财务人员一定的压力，所以建筑企业财务管理人员及业务等其他相关人员应积极利用“营改增”结构性减税效应，提升财务综合素养。从财务管理方面来说，建筑企业财务人员应积极吸收“营改增”试点行业已有的成功的财务管理经验，内部制定培训计划使员工掌握必要的业务变化所需技能，提升税务筹划应变能力；树立“一般纳税人”的意识加快转变纳税理念，科学筹划企业整体税收；设立税务专员规划涉税工作，合理进行税务筹划；提升企业全员财务管理知识的基础水平，积极开展宣传与学习工作，研究政策精神，通过各种途径在企业内部推广增值税有关知识，尤其是建筑企业的材料采购及分包环节提升增值税发票管理的意识，确保“营改增”后能熟练运用相关知识，规避税务风险享受税改节税效益；建筑企业应加强对其生产、采购、财务及经营部门的专业培训，提升工作效率节约人力成本，使企业全员更加职业化；构建运作顺畅的信息化平台，促进企业发票抵扣的顺利开展。

二是建筑企业要切实管理好其分包商及供应商，应尽可能只与增值税一般纳税人进行合作，源头上控制增值税进项发票的取得。作为建筑企业的主要抵税项目，工程项目分包及原材料采购如果控制得当，将会大大减轻建筑企业增值税抵扣工作的难度。建筑企业应借“营改增”税改契机，加强分包商及供应商管理体制建设，强化与信誉较好且有实力的大型分包商及供应商的合作，降低企业税负的同时亦可提升企业供应商管理效益，促进企业分包成本及采购成本的进一步降低。建筑企业在接受劳务采购物资过程中应优中选优，对比质量与价格后择取具有一般纳税人资格的供应企业进行合作，可直接从钢材等厂家或一级商处采购，各项目集中采购从高批量争取优惠采购价格。若维修或采购小额材料时综合考虑后选择小规模纳税人合作，也应要求对方提供税务机关代开的增值税发票以享受税额抵扣政策。针对目前我国建筑企业并不规范的现状，应使“营改增”的惠民政策真正落到实处，企业间加强联系建立行业准则，加强自律经营。“营改增”后建筑企业应统一管理好分公司、承包人及挂靠单位的税务筹划工作，在招标或采购时就应考虑增值税发票可抵扣因素。

三是及时跟踪增值税进项税额发票并加强管理。采购、管理及财务部门应通力合作，密切配合确保进项发票能及时进行抵扣，保证企业现金流的顺畅运作。

四是进一步规范企业合同签订及审批流程，“营改增”后企业应转变观念，选择价税合计单位最低的单位进行合作。为抵扣增值税进项税额，企业开具发票时抬头应与企业名称保持一致，规范合同签订主体，统一要求各项目部以总公司名义进行签订，严禁乱签合同，合同中应明确规定由对方提供合法有效的可抵扣票据。

2、进一步提升建筑企业现场施工管理水平

一般而言，材料占建筑企业项目成本的比重超过五成。企业在采购时应考虑在同等条件下货比三家，充分考虑增值税进项税额发票可抵扣的前提下选择质优价廉物品进行购置，按计划进行采购，计划应严格匹配工程需要，避免无法获取可抵扣发票的计划外采购，使用物资过程中也应例行节约避免浪费，加强成本控制管理。

择取好的劳务队伍加强劳务管理，尽量节约劳务成本，因其暂无增值税进项税额发票可开。注重劳务队伍的综合素质，保证建筑企业工程管理安全有序，杜绝安全与质量问题，避免返工、窝工等，保证项目工期、质量和安全，减少工程成本。

加强现场管理人员的招待费用、办公费用、人员工资、办公设施支出等费用的管理。尽管这些费用较为零星但也应尽量取得可抵扣的增值税进项税额，为降低建筑企业税负贡献一份力量。

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一、国内外背景

美国耶鲁大学教授亚当斯1917年提出增值税概念，因其有效地解决了传统销售税的重复征税问题，增值税自1954年在法国开征以来，到现在已有170多个国家和地区开征了增值税，征税范围大多覆盖所有货物和劳务。

从我国现实的情况来看，改革开放以来，随着经济的高速发展和产业结构的不断升级，服务业在国民经济中所占的比重也越来越大，尤其在经济发达地区，2008-2011年增值税的收入远远超过营业税的收入。2016年3月18日，国务院常务会议审议通过了全面营改增试点方案。明确自2016年5月1日起，全面推开营改增试点，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入试点范围。

二、“营改增”对建筑施工企业的影响

1.“营改增”增加企业税负

在概预算按照营改增重新调整之后，建筑业增值税税率的高低并不会影响企业的税负，因为业主付款是按照裸价加上税费支付给承建单位的，裸价是承建单位的收入，业主支付的税费是承建单位的销项税并不进成本，不管销项税额按照多少收取，跟业主结算是不变的。

从2012年营业税改征增值税试点来看，由于增值税相对营业税税率提高且抵扣不充分，上海市交通运输业税负均有不同程度的提高。对江苏公司2014年、2015年的增值税税负进行测算，税负分别为5.04%和5.01%，比营业税税负3%分别提高了2.04%和2.01%，增幅比较大，企业税负不降反升。此外，建筑工程项目所用砂、土、石料、自来水、商品混凝土等主要材料在取得正规增值税发票后可抵扣3%的进项税额，远低于建筑行业增值税销项税率11%，其中8%的差异势必增加企业税收成本。因此，“营改增”后会增加企业的税负。

2.“营改增”对建筑企业投标报价的影响

营业税是价内税，增值税是价外税，因此建设单位招标概预算编制将发生重大变化，相应的设计概算和施工图预算也应按新标准执行，对外的公开招标书的内容也要有相应的调整。原工程造价中包含的营业税不再反映，工程造价中只包含城市维护建设费和教育费附加等。编制的标书总额中包含增值税，但增值税又属于价外税。另外，建筑企业施工预算需要重新修改，内部定额也要重新编制。所以营改增会引起国家招投标体系、预算报价、国家基本建设投资规模及市场发展一系列的变化，对建造产品造价产生全面又深刻的影响。

3.“营改增”对企业财务状况的影响

（1）引起资产负债率上升。由于增值税是价外税，建筑企业购置的固定资产、原材料、辅助材料等资产入账成本是扣除进项税额的金额，资产总额将比营改增前有一定幅度降低，会引起资产负债率上升。

（2）导致营业收入大幅降低，预计下降9.91%、导致净利润大幅下降。

收入规模降低会影响建筑企业在国际国内的各类竞争力排名。目前国家没有制定统一的招投标定价标准，大部分省份实行自己的暂行价格标准。

（3）对企业现金流的影响：营改增”实施后企业购买固定资产可以抵扣进项税，可能刺激建筑行业的投资冲动从而大规模增加投资，由此产生的融资需求和还本付息压力势必加剧企业资金链条的紧张程度，当企业资金周转出现问题时可能危害其持续生产经营。因此会导致经营性现金流出现困难。

4.“营改增”对企业税务管理观点的影响

营改增”后建筑行业原有的税务管理模式将面临巨大变革，增值税管理应从源头着手，而不应局限于某一个点或面，应结合企业自身实际情况建立适当的税收筹划方案，拟定税收筹划步骤并严格遵照执行，充分利用税制改革带给企业的税收红利，争取实现涉税零风险。

营业税很简单，基本不需要税收筹划，直接用收入×3%就是要交的营业税。增值税与营业税不同需要全员参与，凡是从外面取得发票的职工都要按照增值税的管理要求来做， 由此可见，营改增带来税务思维的改变，不仅是财务管理，而是企业策划，企业管理层和员工都需要参与到增值税的管理中去。

5.“营改增”对企业会计核算影响

营改增后会计核算比营业税下核算复杂，建筑企业的财务人员对增值税比较陌生，在财务人员业务能力参差不齐的情况下，按照增值税核算、征管的要求进行帐务系统处理，时间紧，难度高，工作量大。

6.“营改增”对集团及成员经营管理的影响

目前建筑企业集团成员由于规模相对较小，竞争力不强，对于规模较大的铁路项目或业主有要求的项目都是由集团公司（母公司）统一对外投标，中标签订合同后再在成员企业内部进行分解，并由建设单位统一代扣代缴营业税等税费。实行营改增后，将会发生重大变化。

一是增值税是流转税，每个流转环节都要交税，因此集团公司与具有法人资格的成员企业都必须按照规定独立履行纳税义务。

二是对于之前集团公司统一采购物资统一签订合同的做法已不适应营改增后的税收管理。集团公司应采取由集团公司统一采购但由各参建成员企业分别签订合同的做法，这样物资发票开具给成员企业，成员企业便可以抵扣物资的进项税。

7.“营改增”对企业竞争力的影响

由于增值税属于价外税，营改增后建筑企业收入将比之前降低11%，对企业规模经营带来较大的影响，同时企业资产中不含11%的进项税，资产总额将比营改增前有一定幅度降低，会引起引起资产负债率上升，对企业信用评级、融资授信也带来较大的负面效应。

参考文献：

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一、梳理建筑企业进项特点

建筑业“营改增”以来，由于行业含税综合报价普遍存在，增值税的价外税属性和链条税原理难以在市场上得到充足的执行，建筑市场对增值税理论的认识一定程度上还局限于营业税模式，对于建筑业增值税实际税负众说纷纭，实际税负是否能正确反映增值部分应当缴纳的税负，与进项结构密切相关。关于建筑行业上下游增值税的特点，主流思想有以下两类：根据增值税的价外税原理，行业内部分企业和人员对于增值税与经济效益之间的关系提出价外税无关论，即价外税与企业效益无关，本质上属于代收代缴国家税金。无关论者认为，由于进项税额垫支与申报税额缴纳之间的资金支付时间存在差异，不考虑时间差异形成资金成本的情况下，增值税的本质为代收税金，实际税负与经济效益无关；在考虑资金成本的情况下，增值税实际税负影响经济效益体现为进项税额垫支与申报税额缴纳之间的时间差异所形成的资金成本。无关论者的一种极端假设认为，如果不考虑票据入账的合规性，以全额不取得进项税方式，以不含税价进行采购，最终企业以全额收入的价外税税负即为实际税负，最大限度的减少取票环节的管理投入，实现零抵扣，零抵扣与100%全额抵扣对税收效益无任何影响。有关论认为，如果市场是标准的不含税报价市场，价外税与经济效益无关论成立，然而价外税无关论不能成立的核心问题是存在采购方含税综合报价，即使形式上价税分离，但对方组价仍然是基于综合报价，通过倒挤倒算得出不含税报价。首先，综合报价在建筑行业的顶层广泛存在，主要原因为受制于大型土木工程项目建设方的行政事业属性，根据预算体系编制的投资额为资本性投资预算，通常是含税价，另外工程报价的定额测算也存在含税综合报价，必然导致建筑业总包方承揽工程综合报价。其次，当前经济环境下，由于建筑行业的消费终端属性，物资、设备、租赁等市场采购行为广泛存在综合报价，价格根据供求关系确定。最后，增值税税制尚不完美，多样税率、征税方式不同、抵扣链条在行业间存在断档等因素，是造成不规范报价的本质原因。既然增值税与经济效益有关，那么如何建立一套经济效益最大化的进项管理结构，首先要梳理清楚建筑业相对繁杂的进项特点：一是与一般工业企业主要采购商品取得13%的进项税率不同，建筑行业增值税进项税种类较多，且结构较为分散，税率分为13%、9%、6%、3%等档，因此，进项税结构对于实际税负起着关键性作用。二是建筑业下游分包方可以选择甲供、清包工等简易计税模式，砂石料、混凝土简易计税模式，一定程度上加剧进项结构的多样性。三是建筑行业由于受制于地方分供方限制，部分资源采取就地供应，采用小规模纳税人合作的比例明显高于普通大型工业企业。四是建筑行业就地预缴2%的增值税，使最终纳税申报的税负的资金支出较真实税负失真，出现部分大型建筑施工企业进项大额留抵的极端情形。五是基础建筑行业人工占比大、平均利润率低，实际税负与真实增值部分税负的差异一度较大。针对以上存在的问题，建筑行业如何合理规划进项结构，确保增值税税负反映出链条税针对增值部分纳税的属性，本文提出以增值部分纳税引领筹划的思想，即增值额纳税法，用临界点分析法、极端假设法对进项结构作出筹划的思考。

二、根据合同利润测算应交增值税金额

改变“增值税额=销项-进项”的被动思想，按照“增值税额=利润额×行业税率”确定应纳增值税，确保申报税负稳定，尽可能避免大额留抵形成。根据建筑行业的微利特征，就地预缴2%的税收政策，为简化模型，本文假设增值额=0进行分析，即申报税额为0且无进项留抵，应取得的进项税额总额占收入比为7%。增值额为0的情形，按照增值额纳税法原理，应缴增值税为0，但由于进项结构的影响，并不必然导致销项税额=进项税额，因此，使销项税额=进项税额的进项结构为增值额纳税法下最优进项结构。进项结构分解应先区分进项端市场报价采购与组价报价采购。

（一）市场报价采购适用范围：具备充分竞争的市场，市场价格反映公允价值或者基准价格。特点：市场价格通常为含税单价，价格根据供求关系变动，具体表现为有官网或行业网站指导价、公开价等。对于市场价采购的成本项，增值税税率政策变化，可通过供求关系消化，由供需双方议价能力决定，税率影响因市场单价随市场浮动而无效。如苹果手机不会因为增值税率下降而降价。典型情况：钢材等大宗商品、水泥、设备、建筑业明细清单定额。市场报价的增值税管理：一是以综合采购单价最低为基本原则（不考虑低价中标的负面影响）；二是选择资信优良的分供方，通常情况下小规模纳税人无竞争优势；三是基于市场价的商品或者服务，供应方的增值税负实际税负相对稳定，单独对不含税价对比无实际意义；四是市场报价采购取得的进项应无条件选择最高进项税率分供方，应当应取尽取，应抵尽抵，因此为不可控进项。

（二）组价报价采购适用范围：合同标的无市场价格或者产品差异化、专用化较为严重。特点：价格通常根据各类成本加上合理利润计算得出，成本构成往往比较复杂。例如：通常在个体商户处购物，如果需要取得发票，由老板去税务局代开专票，需要额外承担税负，此时如果税率降低，那么含税采购价将同步降低。典型情况：工程分包、砂石料加工、火工品供应、特种设备制造。组价报价方式有两种：一是不含税成本组价报价，完全按照不含税价测算成本项，根据成本加成法确定价格，按照适用税率计算税金后得出总价；二是含税成本组价报价，按照综合成本计算单价，根据行业特点和产品特征计算综合税负，以综合税负加成方式得出总价。组价报价方式采购，由于可选择不同供应商身份、采取不同组价模式，因此取得增值税的对价有议价空间，可根据需求选择性获取对应进项；通过分析价税分离影响因素，对比分供方下游进项获取比例，做税金成本效益评测，可以获取最大税收效益，所以归纳为可控进项。

三、进项税机构管理步骤及模型

（一）不可控进项管理市场价采购部分取得的进项为不可控进项，可先计算出市场报价采购部分成本占比。由于上述市场报价采购具备充分市场竞争的属性，分供方提供的进项税率往往是由行业决定，小规模纳税人往往不具备相应实力，此时单独对比不含税单价和价税分离没有太大意义，直接在一般纳税人范畴内选择最低价中标就是最优管理。当然，确实需要考虑小规模纳税人或其他低税率时，可以直接纳入可控进项进行分析管理，分离价格和税金后按照不含税价进行对比；如果小规模纳税人在不含税单价上没有竞争优势的，应回到市场采购报价模式进行管理，但现实中往往不需要这么复杂的分析，原因此处不再赘述。

（二）可控进项管理当采购端市场价采购部分分离后，除市场价采购部分获取的不可控进项外，组价报价采购获取的进项为可控进项。企业可根据自身实际情况对这部分进项对应采购选择供应商、确定采购模式，所获取的进项为付出独立对价取得的，对应的进项增值税税率为可控税率，可以根据管理需求进行适当选择。常用的筹划方法有如下几种：1.增值税一般纳税人和小规模纳税人之间选择。2.劳务分包一般计税和简易计税选择。3.劳务分包全额计税和劳务派遣差额简易计税选择。4.砂石料、混凝土简易计税选择。5.带人租赁设备采取租赁和其他建筑服务纳税选择。6.其他经济业务涉及可选增值税率的选择。

（三）进项结构模型分析按零申报、无留抵的管理假设，进项税额占成本比应为7%。假设不可控进项税率13%，占比为X；可控进项税率3%，占比Y,建立简单数学模型，满足模型的结构比例为实现进销项均衡的临界点：X+Y=113%×X+3%×Y=7%通过解算，X=40%，Y=60%。结论一：当市场价采购部分占比低于40%时，按正常业务进行发票获取，增值税负较为平稳，根据市场采购比例偏离40%的幅度，调整可控进项，调整方向为取得更多的高税率进项，否则会增加当期申报税金支付金额，影响企业税负稳定和资金流。结论二：当市场价采购部分占比高于40%时，可控进项部分应严格按照低税率取得进项，根据市场采购比例偏离40%的幅度，调整可控进项，调整方向为取得更多的低税率进项。结论三：当市场价采购部分等于40%时，实现增值税负零申报，进销项达到完全均衡，可控进项根据利润率和预期申报缴纳税金进行调整。结论四：当市场价采购部分占比高于53.85%时，会出现绝对的留抵税额，此时单方面管控可控进项并不能避免留抵形成，需通过将部分市场价采购的行为转化为组价采购，将进项抵扣收益让渡给下游分供方，实现获取增值税进项税额支付对价的一部分向不含税单价偏移，相对应调低分供方采购单价。

四、进项结构管理的实务应用

（一）进项税率选择增值税进项税率调整的主要手段是简易计税选择，根据税收政策，可在一般计税和简易计税之间进行选择的，根据实际需求选择。

（二）可控进项与不可控进项转换采取将非核心的主要材料、油料、通用辅助材料、通用小型设备等原本属于市场价采购的部分纳入分包方单价，将抵扣进项让渡给分包方，通过组价报价模式将该部分材料抵扣项在对分包方定价时予以考虑，调低分包单价，实现9%的低税率置换13%的高税率。

（三）业务模式选择对于纯劳务分包，可以根据业务模式选择劳务派遣，按照计件工资模式发放工资，实现劳务派遣差额计税的低税率置换劳务分包税率。