法院审计存在的问题范文
发布时间：2023-09-27 15:04:10
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中图分类号：D926 文献标识码：A 文章编号：1674-1723（2013）04-0106-02
现在的人民法院审判管理方面存在一些缺点，这些缺点的存在，制约了法院的发展，影响了人民法院在人民心目中的地位，所以，加强人民法院的管理工作，有效推动人民法院工作向前发展，保证司法公正，是广大人民群众寄与人民法院的深厚希望。
一、当前法院审判管理存在的主要问题
（一）审判管理权力过于行政化
当前对于审判管理的性质不能很好的明确，不能准确认识审判管理的职能，造成我国法院的审判管理权力向行政化方向倾斜，片面追求司法效率，而忽视了司法公正的地位。比如，在确定审判绩效时，应该把审判的合法性与公正性放在首要位置，必须保证司法公正，然后考虑审判效率，但在实际审判管理中，有一些单位在考察绩效方面设置了复杂的审查标准，从而增大了法官的压力，不能很好地行使手中的权力，因为绩效考察注重排名，导致一些法院运用了一些妨碍司法公正的做法，违背了司法公正的初衷，造成一些较坏的影响。
（二）审判管理模式过于程式化
审判管理过于注重模式化，重视审判考查的量化考核和数据排名，没有关注事物的合理性和人自身的因素，现在法院审判管理都或多或少地存在一些程式化，在以下方面有所体现：重视量化考核，审判管理权应该重视指导、管理和为法官服务，全面来讲，审判管理权应该注重管理审判的全面工作，利用计划、指导、约束等方法，监督审判工作的过程，使审判行为更加科学化与合理化，如果只注重审判工作的量化考核，并不一定有利于审判工作的开展，这都是审判管理模式化的
作用。
（三）审判管理组织过于分散
管理审判工作一定要有科学的组织机构，而当前法院审判管理当中存在的主要问题就是管理组织的分散化。有一些法院已经单独设置了审判管理部门，也有相当一部分法院没有单独设立审判管理部门，而是与审监庭等一些机关合并到一起来办公，目前存在的现象是不论是单独设立审判管理机关，还是与其它机构合并到一起来办公，承担审判管理工作都是由审判管理办公室、立案庭、审监庭、研究室、办公室等共同对审判工作进行管理，因为各个不同部门对于审判工作的目标认识程度不同，对于审判工作的全局理解也不一样，各个部门依据自身的理解分头进行管理，在很多方面都存在一定的差异，把审判工作分成若干个部分进行管理，形不成管理合力，造成管理工作分散，不能很好地发挥管理的作用。
（四）忽视审判管理流程
审判管理流程指的是审判管理过程中的各个步骤形成的全部过程，就目前情况来说，学术界等普遍关注的是审判流程的管理工作，没有注意到审判管理流程，这种现象的存在，形成了缺少审判管理流程理论的研究工作，由此产生了在实际工作中不重视审判管理流程，由于上面两种因素的存在，出现了不能正确理解两个概念的现象，或者单纯地认为审判管理流程无所谓的现象，由此又把管理流程推向了随意性发展，上面这些因素都导致了审判管理绩效的提高。
（五）依然运用原来审判管理方式
目前我国法院审判管理的方法依然停留在过去的水平，在两个方面能够体现出现：一是在审判管理中没有重视信息化建设，有很多法院单位仍然对于信息化建设存有一定的观点，没有迅速转变的决心，没有充分认识到信息化建设的重要性，从而在完善管理中信息化的作用不能得到很好地发挥。二是依然运用原来的审判管理方法，缺乏灵活性。现在对于审判管理的主体存在众多因素、并且能够影响审判管理的全过程，这一点都已经认识到，但在实际审判过程中，人们常常关注的是审判管理当中的一个步骤，没有注意到全部过程的管理，对于审判管理工作存在动态发展的特性没有充分估计到。
二、优化法院审判管理的措施探讨
（一）建立新型审判管理组织
打造新型的审判管理组织，主要问题是使审判管理组织形成组织合力，为了使管理组织形成组织合力，应该成立审判管理办公室，负责协调各个职能管理部门的工作，实现跨部门沟通，在全面与局部分别管理每个职能部门与审判工作的关系。审判管理办公室在进行全面管理时，要时刻牢记自身职能，不但要全面考虑法院的审判管理工作，又要加强管理多个局部关系，与业务庭和研究室等单位的协调与沟通工作，使各个职能部门明确自身职责，严防职能缺失，形成审判管理工作的凝聚力。比如，上海浦东法院成立了多个部门参与的审判管理机构，由院长与审委会负责全局把握，法庭庭长和审判长负责中层管理，法官和审管办负责全面协调工作，在一定程度上提高了审判管理工作的效率。
（二）建设完整的审判绩效考评制度
1.评价审判工作不能只注重量化考核，根据审判工作的特征与性质，在评价审判工作时不能单纯地依靠量化考核的办法，以此来排除过于量化给审判工作带来的干扰，从而保证审判工作的公平与公正。
2.建设科学合理的审判评价指标系统，对于审判工作的绩效考核，人们往往认同科学合理的审判评价指标系统，所以在实际评价审判工作时，应该建立科学合理的审判评价系统。
3.要遵守评价指标建设标准，在制订审判绩效指标系统时，要有一定的原则来共同遵守，主要有：系统性、详细性、客观性、稳定性和实用性。
4.应该重视绩效考核的科学合理性。法院部门的司法审判工作有着特殊的规律，而审判的每个步骤都要有充足的时间来保证，并且不同的案件和不同的内容，所需的时间和人力物力都存在很大的不同，所以在制订考核指标时也要重视体现这一点。
（三）打造新型审判管理流程
目前所实行的审判管理流程较为陈旧，不利于提高审判管理工作，要想有效改善审判管理工作，就需要打造新型审判管理流程。所以，适应当前社会发展形势，建设问题导向型审判管理流程势在必行，这也是一种新型审判管理流程。
（四）审判管理方法的创新
打造新型的审判管理工作模式，就要使审判管理方法不断创新发展，随着信息化时代的来临，在审判管理方法上的创新体现在信息化建设方面，重视审判管理工作的信息化建设，包括多层次内容与方式，不但要求建设良好的信息平台与软件环境，并且在审判管理信息内容方面也要实行信息化管理，此外，还应重视信息化人才的培养，这些工作都要齐头并进，争取尽快在审判管理工作信息化建设方面取得优秀成绩。
三、结语
审判管理是社会管理的重要组成部分，也是做好人民法院审判工作的重要途径。只有不断优化法院审判管理水平，才能适应社会发展需要。
参考文献
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（一）送达难的问题突出
送达是审理民事案件的必经程序，而对基层人民法院审理民事案件的效率影响最大的因素，恰就是送达问题。根据我国《民事诉讼法》的规定，诉讼文书应当直接送达给当事人，在直接送达有困难的情况下，可以采取留置送达、委托送达、公告送达、邮寄送达。应该说，法律规定的送达方式种类是比较齐全的，基本上能符合民事诉讼的要求。但是，法律规定的送达方式不够灵活，送达程序过于严格、苛刻，客观上造成了法院诉讼文书“送达难”，并在一定程度上制约了审判效率的提高，影响着法院审判工作的顺利进行。其主要表现有：
1、直接送达。我国《民事诉讼法》规定的直接送达的送达地点单一，签收人范围过于狭窄。有的当事人外出经商、居无定所；有的当事人地址不详或者地址发生了变化；有的当事人躲避送达，客观上送达困难。而且送达签收人仅限于“同住的成年家属或法定代表人、主要负责人或者法人、组织负责收件的人”。对于有相当识别能力的同居人或受雇人员则不属送达签收人之列。所以，法院送达诉讼文书时，有时需要反复多次才能送达，有的则是无法送达。
2、留置送达。在直接送达时，当事人拒收的，根据《民事诉讼法》第79条规定，送达人应当邀请有关基层组织或所在单位的代表在场见证。但是，在实际送达中，由于基层组织界限难以把握，特别是对于农民工、外来暂住人口等人员的基层组织难以确定。同时，是否到场见证，完全取决于基层组织人员的自觉，对于不愿或不配合法院送达的情况下，法院无能为力。大部分的基层组织或单位人员不是找不到，就是找到了也不愿意来，来了也不愿意见证。所以，留置送达实际操作难度较大，要求过于繁琐。
3、委托送达。有的受委托法院出于地方保护等原因，在接受外地法院委托送达诉讼文书时，往往敷衍了事，明明可以送达的，却说当事人找不到，能够及时送达的却拖延送达。所以，造成委托送达周期过长，客观上影响了办案效率。
4、公告送达。民事诉讼法及其解释对公告送达作了较为详细的规定，但在实际操作中仍存在诸多问题。首先是期限太长。一次公告即为60日，一件民事案件从立案到结案需经多次送达，从而延长了案件审理的期限，进而影响了案件审理的效率。其次，费用太高。在报纸上刊登公告送达的，对经济拮据的当事人是不小的负担，对标的额较小的案件则明显增大了诉讼成本。最后，不利于操作。在法院的公告栏或者受送达人原住所地张贴公告的做法，虽简洁、方便、成本低，但因不便于证明人民法院确已送达的事实而在实践中很少被采用。
5、邮寄送达。由于当事人地址变更等原因，邮寄多次被退回，不仅延长了诉讼文书的在途时间，而且也增加了当事人的讼累。根据我国法律规定，采用邮寄送达的法律文书其送达日期以邮局回执上注明的收件日期为准。在送达过程中，有时邮局不是直接送达到当事人手中，而是先由村委、企业传达室等签收再转交当事人。由于种种原因，有时诉讼文书几次周转才转到当事人手中，如果以邮局回执记载的日期计算上诉期限，则早已超期，当事人如何行使上诉权成为一个难题。同时，由于邮局的投递规定不等同于法律规定的送达，投递的法律文书通常由他人代签，所以达不到送达的效果。也为将来案件执行等环节埋下隐患，甚至引起当事人的上访。
（二）、法律适用和执法尺度不统一
基层人民法院承担着绝大部分的一审案件，也直接面对着社会的底层人民，纠纷多、矛盾大。由于基层法院一直注重解决社会的具体纷争，而司法理论工作相对薄弱，对一些因法律本身的缺陷和滞后而造成的矛盾没能深入研究，制定统一的适用标准。特别是广大的农村地区，经济发展水平不平衡所引起的城乡差别和地域差别，导致同一法律制度在不同地域的适用遭遇不同程度的尴尬。主要表现在以下几个方面：
1、证据采信的标准不统一。特别是举证期限、举证责任的分配和证明程度及证明力大小的确认问题较为突出。最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》（以下简称《证据规定》）第34条第1款规定“当事人应当在举证期限内向人民法院提交证据材料，当事人在举证期限内不提交的视为放弃举证权利”；第33条第2款规定“举证期限可以由当事人协商一致，并经人民法院许可。”该条第3款同时规定“由人民法院指定举证期限的，指定的期限不得少于30日，自当事人收到案件受理通知书和应诉通知书的次日起计算”这就意味着当事人必须于庭审前，在其双方约定或人民法院指定的举证期限内向人民法院提交必要的充分的证据，否则就要承担败诉的风险。在不同区域，特别是城乡之间的经济发展水平存在较大差距所导致的公民法律意识的差异，使《证据规定》中的“举证期限”制度在具有差异性的不同区域所适用的实际效果表现出更大的差距。在农村地区，虽说农民的法律意识较之以前有了很大提高，但与城镇居民做横向比较，则明显存在很大的差距。在当前，仍有不少农村居民对法律规定和法律程序缺少必要的了解，对什么叫证据、怎样收集、什么时间提交、逾期提交的法律后果等不甚清楚，同时受经济条件的限制，很少请律师，通常都是两手空空来进行诉讼。他们认为，只要我“有理”，什么时候说出来都一样。基层人民法院在审理农村民事案件时，若严格按照《证据规定》来操作。则必然达不到查清事实、正确区分责任、准确适用法律的基本要求。可能出现同样的案情，同样的事实，因不同的人，产生截然
不同的法律后果。由此也导致当事人对法院工作不满。 2、自由裁量权的把握尺度不统一。法官应当有自由裁量权，但自由裁量权的行使应当具有一定的范围和标准，在同一地区，甚至是同一法院，因自由裁量权的尺度不统一，导致判决结果相差甚远，这既不利于维护法律权威，也极易引起当事人的不满和误解。特别是在医疗事故、道路交通事故、侵权等赔偿案件中，由于缺乏切实可行的统一标准，很多案件在计算赔偿金额时相差很大。有些是因为法律的规定，如城镇与农村赔偿标准是不一样的；有些是因为不同法官的酌定标准不同，如人身损害赔偿里的精神损害赔偿、护理费、营养费的标准，离婚案件中小孩的抚养费等标准，都会因不同的法院，不同的法官，甚至是不同的当事人而产生不同的结果，有时相差悬殊。这些都会让当事人很不理解，他们会把经济发展不平衡、法律制度不健全而引发的矛盾转嫁到法院，觉得法院不公正，因人而异，继而丧失了对法律，法院的公信力，甚至选择不断的上访和申诉，给法院的正常工作带来很大的负面影响和压力。
3.对法律的认知水平和适用不统一。法官对法律规范的理解存在个体差异。法律、法规和司法解释的规定虽然是明确的，但法官在对其理解上，则可能受不同知识框架、个体认知背景、经验和价值评价等因素的影响，而导致对法律文本理解上的差异。在解决实际问题时，会根据自己的理解选择适用不同的法律规范。在同一法院，特别是基层法院，没有深入调查研究，没有在相似案件的法律适用方面形成统一认识。基本相同的案件在法院的不同审判庭审理，有的选择适用《民法通则》，有的选择适用《合同法》，还有的选择其他部门法，从而导致不同的结果，让当事人很难接受。
（三）司法水平不高
1.办案效率低下。“迟来的正义非正义”,司法要做到真正的公正,必须以司法的效率做保证。在司法实践中，基层法院司法效率低下的情况表现得尤为突出，很多审判执行案件久拖不决，社会纠纷不能得到及时解决。
2.案件质量优劣不均。法官的庭审驾驭能力，当庭宣判能力，当庭调解能力，查清事实准确适用法律等方面能力有所差异，而这些能力直接影响到案件质量的高低。基层人民法院的法官素质参差不齐，很多案件的审理质量不高 ，导致二审改判、发回重审，造成了司法资源的严重浪费，也破坏了法律的威信，破坏了法院在人民群众心中的形象。
二、上述问题产生的原因
（一）法律法规不够健全。送达难以及法律适用不统一的问题，都不同程度的反映出我国的法律制度不健全。在司法实践中，由于不能引用准确的法律规范，致使很多社会纠纷不能及时解决，甚至又引发了其他矛盾。
（二）调研工作不够。基层法院的调研工作过于薄弱，没有对审判中遇到的新问题深入研究，并提出可行的对策。导致审判同实际脱离，不能很好的履行人民法院的职责。
（三）审判力量不足。由于法官审批制度的严格和法院进人渠道的狭窄，致使法院审判力量不足，基层法院没有自主招录工作人员的权利，加上经费紧张，不能聘用一些从事辅助工作的人员。很多庭室没有书记员，甚至连一个合议庭都不能组成，只能相互借用。基层法院法官除了开庭审理，制作裁判文书，还需投入精力参与送达，调查取证。这就使得法官怠于在制作裁判文书上下过多的功夫，对裁判文书的质量有一定的影响。同时，有限的书记员要参与庭前、庭中、庭后等一系列，工作，任务相当繁重。造成审判人员、书记员均感到分身乏术、疲惫不堪，长此以往将严重影响工作热情，进而影响办案质量和效率。
（四）知识更新不及时。随着社会经济的不断发展，各种新型案件和新的法律法规不断出现，法官的既有业务知识已经无法满足现实工作的需要。但法官业务知识更新渠道和制度不够健全，致使法官业务素质没有得到提高。新型案件的不断出现与法官业务知识更新的不及时的矛盾在基层法院显的尤为突出。
（五）工作考核机制不健全。在当前构建社会主义和谐社会的大环境下，法院的工作也在接受着新的挑战。法院原有的工作机制已经无法满足人民群众对司法工作的新要求、新期待。法院的审判执行工作与当事人的司法需求的矛盾逐渐显现，例如法官调解率的考核机制在促进调解的同时也带来了个别法官为了追求调解率导致案件久调不决。
三、解决问题的对策与建议
解决以上问题长远的根本的方法，应当是努力发展国民经济，消除地区、城乡差异，加大法律的宣传普及力度，培养和提高人们的法律意识。但这是一项长期而艰巨、系统而复杂的工程，非一朝一夕可作到的。所以在不断朝着这方面努力的同时，可采取一些其他措施来弥补现实工作中的不足。
（一）针对送达难问题的措施
1.借鉴民事诉讼法规定的军人和被监禁人或被劳动教养人的转交送达的制度，并扩大其适用范围，使村委会、居委会、企业法人、机关、事业单位和社会团体法人均成为转交送达的转交主体，以满足对那些生活、工作不规律的当事人的送达需要，改变多次送达而不能的局面。
2.缩短公告送达的期限。在报纸和人民法院的公告栏和张贴公告，并不能达到实际通知当事人参加诉讼、告知其诉讼权利义务的作用。因为这两种公告方式通常被送达者是很难通过正常途径得知的。公告送达的另一作用是将无法找到被送达人的案件向社会公开，接受社会公众的监督。而公告送达的案件一经公告，即可达到接受监督的作用，无须再等60日。所以规定公告送达以60日为限，缺乏必要性，可考虑适当缩短公告送达的期限，以提高办案效率，及时的化解社会矛盾。
3.在人民法院公告栏和被送达人原住所地公告送达的，应引入见证人制度。在建立人民监督员制度的基层人民法院，可邀请监督员作为公告送达的见证人。
4.建立送达时间告知制度。在当事人出庭参加诉讼的情形下，若不能当庭宣判，则可在庭审结束时告知当事人具体的宣判时间，并明确其不按时到庭即视为宣判和送达的法律后果，并将这一内容记入庭审笔录。在当庭宣判的情形下，可直接告知当事人领取法律文书的具体时间和逾期不领即视为送达的法律后果，并记入笔录。如此可避免当事人在庭审后因逃避裁判结果而造成的送达难的问题。
（二）针对法律适用和执法尺度不统一的措施
1.对法官进行专题知识培训。针对本院审判实践中出现的裁判标准
不统一的问题，对法官定期进行专题知识培训，提高正确认识和理解法律、法规的能力，以求对法律、法规理解上的一致性，对理解和应用上有分歧的问题统一认识。 2.强化审委会的指导和监督职能。在法院内部以审委会为依托，对于本院在审判实践中遇到的新类型的、认识不统一的问题，进行深入研究，形成具体的指导意见并定期予以，指导本院以后的审判实践活动。
3.定期召开理论研讨会和专业审判经验交流会。在基层法院内部和不同法院之间定期召开理论研讨会和专业审判工作会议，就在理解和适用上不统一的法律问题以及在审判实践中出现的新类型案件进行探讨，总结审判工作经验，以求同一法院和不同法院之间在这些问题上达成共识。
4.以典型案例指导司法人员的法律适用。对于在典型案件中出现的模糊的或没有明确规定的法律问题，报送上级法院，由上级法院典型案例，对下级法院或本院进行指导，以达到同一法律问题在同一地域的统一适用，从而做到同一类型案件在一定地域内的“同案同判”。
（三）针对司法水平不高的对策
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（一）法律诉讼问题在国家建设项目审计中日益突出
法律诉讼问题已逐渐成为国家建设项目审计中的焦点和难点问题，引起了多方关注，其中，最为典型和普遍的是工程价款审计核减所引发的一系列纠纷问题。以发生在浙江省嵊州市的一起价款结算纠纷案为例：2001年，嵊州市审计局对本市烟草局办公大楼装修等工程进行审计，发现已结算支付工程价款1047万元不实，审计核减242万元，并决定将多付工程款予以全额收缴财政。随后，烟草局在行政复议维持审计决定和要求施工单位退款遭拒的情况下，向绍兴市中级人民法院提讼，要求法院依据审计决定判令施工方返还多付的工程款。结果法院认为烟草局与施工单位是平等的合同关系，且施工单位不是审计机关行政法律关系的一方主体，所以审计决定对其不具法律约束力，判决烟草局败诉。烟草局不服，向浙江省高院提起上诉，省高院维持一审判决。官司败诉后，烟草局以追不回多付的工程款为由迟迟不肯执行审计决定，后经嵊州市人民法院强制执行，242万元多付工程款才如数上缴财政。这种由于审计结果而使有经济往来的双方产生纠纷，直至诉之于法院，而法院的判决又与审计结果相矛盾，虽然审计决定得到执行，但事实上国有资产仍然流失的法律诉讼案件在全国各地时有发生，并带有几个明显的特点：一是诉讼案件的数量呈不断上升趋势。近年来，全国不少地方都出现了类似的诉讼案件。二是诉讼的内容主要围绕工程价款展开。提讼的一方，除了建设单位，还有施工单位。建设单位一般以追回多付的工程款为目的提讼，施工单位则为了多结工程款而提讼。三是在民事诉讼中，诉讼的结果与审计结果相矛盾的占很大比例。法院在审理此类案件时，往往抛开审计决定及其反映的事实，以建设单位与施工单位是平等的合同关系为由，仅仅依据双方签订的合同进行判决，大多数情况下判决施工单位胜诉。
（二）诉讼的结果对国有资产的安全产生了实质性影响
诉讼案件因审计结果而起，诉讼结果又大多与审计结论相矛盾，对国有资产的安全产生了实质性的不利影响，不仅造成了国有资产的流失，而且挑战了审计的权威性。国家建设项目的投资，少则上千万，多则达数亿，其中建安工程投资亦即通常所说的工程造价占有较大比重，也是较容易掺杂水分的部分，工程造价审计核减的高比率说明，对工程造价进行严格审计，可以节约大量的建设资金。但从国家建设项目审计中法律诉讼案件的结果不难看出，在现行法律框架范围内，审计法律依据的不完善和审计执法主体资格的不明确，使审计面临着对工程造价能不能审、审计处理有无效力的疑问和尴尬。1993年颁布的审计法对国家建设项目审计的界定已显滞后，同时与其他法律法规如《合同法》没有很好地衔接，使审计人员面对项目审计中的新情况、新问题无法可依，有法难依。审计机关的执法权限不明确，从而导致在对被审计单位的违纪违规行为能否依据有关法律法规进行处理处罚的问题上，存在较大争议。而且，其他部门和审计机关在职能上的重叠、对法律法规理解的差异也加大了工作的难度。这些，都对审计的权威性产生了较大的负面影响，降低了审计这道国有资产保护屏障的有效性，最终造成项目建设中的国有资产可以被“合法”地侵蚀。
改革开放以来，虽然国有资产的经营状况从总体上讲是在稳步发展，但确实存在着一些不容忽视的困难和问题，如经济效益不高，资产质量下降，资产流失严重等等。如何提高国有资产经营效益，实现其保值增值，防止国有资产流失是一项复杂的系统工程。那么，作为在国家宏观调控体系中起重要作用的审计部门，又如何结合自身特点，以防止国有资产的流失呢？这是摆在各级审计机关面前的一个较为迫切的问题。而前面的情况，则从一定角度反映了审计机关在保障国有资产的安全完整方面的无奈。所以，从保证国有资产的安全和增值高度来看，这一问题的解决亦已是迫在眉睫。
（三）充分认识解决好项目审计中法律诉讼问题的重要性
应当看到，项目审计中产生法律诉讼问题并非偶然。审计要充分行使监督职能，必须在国家利益和个体利益发生矛盾，特别是在个体利益损害国家利益时，采取有效措施，保证公共利益的安全完整。审计署五年规划提出要在整个审计领域内逐年加大效益审计分量。要求审计更深入、更全面地查处问题，就在于更好地维护国家利益和公共利益，同时也会触及更多的利益层面，不可避免地会涉及到更多的法律诉讼问题。实际上，由于审计对象的特殊性——不仅包括项目建设单位，还包括施工、设计、监理等单位，以及审计内容的复杂性——建筑领域缺乏有效管理，在项目招投标、合同管理、工程监理等方面钻空子、弄虚作假，采用合法形式掩盖非法行为的问题较为普遍和突出，国家建设项目审计早已突破了单纯的财务收支审计范畴，深入到了建设管理、经济效益、社会效益、环境效益等诸多方面，也触动了建设项目相关各方的利益，从而导致了法律诉讼的频频出现。而其他专业审计的对象是行政企事业单位，审计决定所引起的资金走向也往往只是在国家本体内部循环的问题，利益冲突在某种意义上是被掩盖住了。但随着绩效审计的逐步开展，一旦审计真正涉及到个体利益时，一样也会出现较多的法律诉讼问题，影响、制约审计工作的发展。因此，能否解决好项目审计中的法律诉讼问题，不仅对于国家建设项目审计的发展具有较大意义，而且还涉及到整个审计法律体系的建设，甚至对于整个国有资产保护体制的完善都有着深远的影响，必须深入分析原因，积极探讨对策，从改善审计法律环境、健全审计法律体系的角度出发，降低国家审计的诉讼风险，最大限度地维护国家利益和公共利益。
二、对于制约国家建设项目审计发展的几个关键问题的认识
如前所述，当前社会各界对于审计领域的很多问题都存在着较大的争议，而其中有几个关键问题，如对于审计的范围和内容、审计的执法主体资格以及司法部门对审计结论的认可等等问题，严重制约着国家建设项目审计，乃至整个审计事业的发展。那么，如何科学、合理的认识这些问题，以更好地发挥审计监督职能，维护国有资产的安全完整，是审计机关首先要解决的问题。
（一）各界对审计法规所规定的审计内容和范围存在歧义
目前《审计法》及《审计法实施条例》对国家建设项目审计内容的规定过于专业、范围过于狭窄。一般说来施工阶段以前的活动决定了项目90%的工程造价，如果仅仅对项目的竣工决算报表实施审计监督的话，只能是对记录项目发生成本的真实性监督，而对构成项目成本的重要活动如设计、招投标、合同的签订以及监理环节却被舍弃了，这无疑影响了审计监督在有效保护国有资产中的重要作用。所以，在审计实践中，审计人员很自然地把与国家建设项目有关的建设、设计、施工、采购和监理纳入到审计对象的范围之内。虽然《审计机关国家建设项目审计准则》规定了审计机关应对国家建设项目的建设程序、资金使用、招标投标、合同管理、材料采购、工程结算和工程决算、工程质量、单位资质等方面进行审计监督，但由于审计准则的法律效力较低，且主要是规范审计机关如何开展工作，而且这些审计内容与《审计法实施条例》规定的财务收支概念在字面上存在差异。如《审计法实施条例》第二条规定：“审计是审计机关依法独立检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支、财务收支有关的资料和资产，监督财政收支、财务收支真实、合法和效益的行为。”第二十一条规定：“接受审计监督的国家建设项目，是指以国有资产投资或者融资为主的基本建设项目的技术改造项目。与国家建设项目直接有关的建设、设计、施工、采购等单位的财务收支，应当接受审计机关的审计监督。”第二十二条规定：“审计机关应当对国家建设项目总预算或者概算的执行情况、年度预算的执行情况和年度决算、项目竣工决算，依法进行审计监督。”这些差异极易引起审计机关内外人员的误解，甚至外界包括被审单位认为审计机关只能对财务收支活动进行监督，只能对财务资料实施监督检查活动，而除此之外的活动都属超出权限范围的活动，这给投资审计实践带来了很大的困难。特别是随着审计署五年规划提出审计要从收入审计向支出审计为主转变，从财务收支审计向绩效审计为主转变的思路，审计法规部分内容的修订已势在必行。
（二）审计机关在审计处理处罚中的执法主体资格不够明确
长期以来人们对审计执法主体资格问题存在着争议，《审计法实施条例》、《违反财政法规处罚暂行规定》明确规定审计机关为执法主体，但对审计机关能否依据其他财经法律法规的规定，对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为进行处理处罚的问题意见不一致。在国家建设项目审计中，这一矛盾又特别突出。
在国家建设项目审计中，审计机关必然要对建设项目在建设管理、招标投标、工程价款、监理的执行等方面存在的问题实施监督，但能否依据《建筑法》、《招标投标法》、《合同法》、《土地管理法》和监理制度等规定进行处理、处罚，在执法主体和执法的方式、方法上争议较大。因为这些法律法规明确了其相应的执法部门，并未规定审计机关也是执法主体之一，同时《审计法》也未明确规定。如建设单位与施工企业违反招标投标法的有关规定签订了施工承包合同并造成多付工程款，审计机关根据《招标投标法》的有关规定，责令改正并处以罚款。但《合同法》规定，只有法院和工商行政管理部门才是合同法的执法主体，有权确定合同是否有效。因此，上述审计处理处罚行为，在法律诉讼中能否得到支持，就成为问题。因此需要在《审计法》中进一步明确审计机关有权依据哪些法律法规进行定性、处理和处罚。
（三）司法部门处理此类诉讼案件时在程序上、实体上存在问题
目前许多施工单位对审计决定不服，不通过行政复议和行政诉讼途径进行救济，而往往以合同纠纷另行提起民事诉讼。人民法院在审理这类案件时也往往撇开审计机关所作的审计决定，一味强调要尊重合同双方的平等自愿和意思自治，认为工程价款的确定应以当事人约定或人民法院委托中介机构鉴定的结论为准。
这里涉及到两个法律关系。一个是审计机关依照《审计法》进行审计监督，与建设、施工等单位形成了行政法律关系。行政法律关系是行政机关依职权进行监督管理而形成的，具有强制性，双方当事人地位是不平等的。而建设单位和施工单位根据合同法签订经济合同，他们之间产生的是另一个法律关系，即民事法律关系。民事法律关系体现平等互利原则，双方当事人是平等、自愿的。在处理两者关系时，既要防止政府权力在民法领域中不适当的或无止境地延伸或干预，保护私权的独立地位和私人的合法权利，同时也要通过国家权力对民法领域实行适当的强制性干预，进行利益调整，兼顾个人利益和国家利益，防止出现片面强调个人利益而损害国家利益的情形。
我们认为，首先司法机关和国家行政执法机关都应正确行使法律赋予自己的权力。司法机关和国家行政执法机关各自具有不同的职责和权限。任何一个执法部门在履行法律赋予自己的权力时，应当严格按照法律程序和权限办事，不应当超越法律规定的权限范围，更不应当否定法律赋予其他行政执法部门的权力。
审计决定是一种具体行政行为，是国家权力的体现，具有确定力、约束力和执行力，一经作出，就产生法律效力，非经法定机关和法定程序不能撤销或变更。被审计单位等对审计决定不服，只能根据规定先申请行政复议，对复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼。人民法院也只能通过行政诉讼程序变更或撤销审计决定，而不能通过民事诉讼程序否定审计决定。
此外，根据法理上的先行后民原则，人民法院审理与国家建设项目有关的合同纠纷案件后，应将审计机关已经依法作出的审计决定作为审理证据。如果当事人对该证据有异议的，人民法院应告知当事人按照行政复议和行政诉讼程序提出申请，民事诉讼程序暂时中止，待行政复议或诉讼程序结束后，再恢复民事诉讼程序。审计决定正确的，按照审计决定进行判决；如果审计决定被变更的，按照变更后的结果进行判决。这样既维护了国家法律的权威，也促使当事人积极行使行政救济权。人民法院在审理这类案件时，如果审计机关已经进行审计的，就不应该再委托中介机构进行审价，以中介机构的审价结果来具有法律效力的审计决定。
最高人民法院《关于行政机关对土地争议的处理决定生效后一方不履行另一方不应以民事侵权向法院的批复》（〔1990〕法民字第2号）规定，行政机关对土地处理决定生效后，一方不履行，另一方可向行政机关提出申请执行，由行政机关申请法院强制执行或依法强制执行。按照该规定精神，上述案件中嵊州市烟草局可以要求嵊州市审计局根据审计复议决定申请法院强制执行，向施工单位收回多付的工程款，而不必提起民事诉讼。
所以审计机关在审计过程中，只要审计程序合法，审计结果又是在双方代表签字认可的工程量和主要材料数量的基础上，依据国家定额及有关配套取费文件确定的，就具有法律效力。如果事后某一方有异议，可以申请行政复议，对复议决定仍不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。非经行政复议和行政诉讼程序，不得撤销或者变更审计决定。
此外，从保护国有资产的安全完整角度看，国家建设项目合同双方当事人中项目建设方代表的是国家利益，但他能否真正行使好国家赋予的权力，在行使权力过程中是否会损害国家利益，需要进行监督。由于合同涉及到国有资产，所以这种合同除要遵循平等、自愿、诚实信用等原则外，还应考虑社会公益和国家利益，不能为个人利益而牺牲国家利益，即合同当事人的权利应限制在社会利益所允许的范围内。所以在与施工、设计和监理等使用国有资产的相关责任单位签订合同时，不应过分强调合同当事人的意思自治原则，而应更多地受国家关于保护国有资产的有关行政法规的约束。
大量的审计实践证明，在国家建设项目建设施工中，利用合同高估冒算，串通作弊，侵占国有资产，危害国家利益的问题比较普遍。因此，在国家建设项目审计中对合同实施审计监督既是合法的、又是合理的、也是完全必要的。在国家建设项目审计中，审计机关要对国家建设项目预算执行情况和决算进行审计，必然要涉及到对合同的真实性和合法性进行审查，如果合同内容真实合法，审计机关应坚决维护和监督其执行。如属于虚假和违法的合同，审计机关有权在职权范围内进行监督处理。审计机关在国家建设项目审计中主要是对合同履行过程中的真实性进行审计。如果建设项目实施过程中未按合同条款或设计文件真实履行，或偷工减料、或高估冒算、甚至未做的项目虚假进入了结算，审计机关应依法查处。对高估冒算、虚报冒领的金额必须坚决剔除并进行追究，这实际上不是否定合同，而是维护了合同的严肃性，也维护了国家人民的利益，阻止了一些人利用合同违法犯罪。由于审计结论对一些工程项目的结算价款作了调整，而据此就认为审计行为否定了合同、违反了《合同法》，违反了市场经济体制中平等主体之间经济活动的意思自治原则，这种认识是片面的，也不利于国有资产的保护。
三、审计机关应对国家建设项目审计法律诉讼问题的对策
我们分析国家建设项目审计出现法律诉讼问题所产生的原因及其引发的这些问题，关键是要进一步探讨在新形势、新问题下，审计机关如何加强风险意识，完善法律法规，提高审计监督水平，以更好的维护国有资产的安全完整。
（一）健全审计相关法律法规，营造良好的审计法律环境
要解决上述有关问题，需要对《审计法》及其实施条例进行必要的修订和补充，具体有：
1.拓宽审计内容。现审计法将审计内容仅限于财政、财务收支，而随着绩效审计的逐步开展，审计将会更多地涉及经济管理、经济决策行为，迫切需要对审计范围和内容有一个明确的定位。因此建议在《审计法》中将审计内容调整为“财政、财务收支及相关经济活动”，将国家建设项目审计范围界定为包括工程技术审计、财务收支审计、技术经济审计、建设管理审计。在《审计法实施条例》中明确对建设项目整个领域，包括项目的立项、方案的选择、可行性研究、初步设计、项目的招投标、监理单位的选择、合同的签订、施工、交工验收以及竣工决算的技术经济活动有权进行审计监督，以加强对项目建设的管理控制，确保国有资产不受流失。
2.明确审计依据。由于我国将审计机关定位在行政执法部门，既然要处理、处罚，就应明确处理、处罚的权限，所以审计法及实施条例中应进一步明确审计机关可以适用哪些领域的财经法律法规作为定性、处理处罚依据，解决审计机关执法依据问题。
3.确立处理处罚划分原则。由于目前各界对审计处理处罚的界定不是很明确，往往审计机关认为的审计处理被法院认为是处罚，一旦审计机关不按《行政处罚法》履行告知义务，法院就会判审计机关程序不合法而撤销审计决定。所以在审计法及实施条例中应明确处理处罚划分原则，同时根据《行政处罚法》规定，在《审计法》中增加行政处罚告知程序，或修改目前审计报告征求意见的程序和具体做法。
4.提高法律效力。必须在审计法中明确凡涉及使用国有资产，特别是公共产品的相关单位，在进入国有资产市场时首先应遵循保证国有资产的安全完整，必须要接受包括审计在内的行政执法监督。也就是说，在《审计法》中明确规定审计决定对涉及使用国有资产的各相关单位、部门都具有约束力。
（二）完善审计内部制度，提高审计质量，规避审计风险
1.抓住审计重点，改进投资审计方法。随着即将执行的工程量清单结算方式和建设项目设计、监理逐步市场化，迫切需要改进审计方法，堵塞市场化运作中资金使用的漏洞。审计机关应将审计关口前移，突出抓住建设过程的三个重要环节：一是招投标环节。审计既要监督是否实行招投标，也要对邀标、评标、竞标及中标各环节程序的真实性、合理性进行全过程监督，避免一家投标多家陪标的现象及人为操作标底的可能。二是工程变更洽商环节。变更洽商涉及项目资金的调整，且资金多属追加，对变更的合理性与真实性的监督应特别关注。三是材料采购价格确认环节。即将实施的工程量清单结算方式要求材料价格实行市场价格，如果审计滞后，由于价格的时效性与施工工期长的特性，一方面工程竣工后很难对施工过程中所购材料价格进行准确认定，另一方面如价格不合理，审计也无法变更承发包双方就材料价格签认的材料价格，因此要对大宗采购材料及单位价格较高的材料价格在合同签订进行监督。
2.加强审计内部培训。对于审计人员如何降低审计风险，在实务操作中必须有一个规范性的、原则性的技术指导，建议尽快出台有关操作办法和审计指南，以指导审计人员正确操作。各级审计机关应时刻关注审计工作中碰到的一些问题，及时分析，总结经验教训，并加强各级审计机关之间的交流合作，为完善审计法制建设，指导今后工作创造条件。
3.经费问题。由于国家建设项目资金来源不同、决策者不同、所有者不同，故审计的绩效归属也应不同，应区别不同的资金来源来解决审计经费。如财政预算内投资的建设项目，审计经费由财政全额保证；非财政直接安排或筹资的建设项目审计经费作为建设成本的组成部分；建设单位已签证承诺多支付的工程款，则上缴财政，其中一部分款项由财政返还用于审计所需经费。
（三）加强对社会中介机构的监督管理
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一、现阶段固定资产投资审计存在的主要问题
（一）审计制度建设的相关问题
1.投资审计的法律法规有待进一步健全
投资审计不是单纯的财务审计，而是综合大量项目建设信息的综合审计。审计法及审计法实施条例中投资审计的针对性条款较少，操作性不强。同时，与财政法规相比，建设领域的法规还不够细致，虽然国家在完善建筑法规，突出可操作性方面做了大量工作，如招投标法实施条例的出台对进一步规范招投标市场有极大的作用。但还需要进一步健全建设投资领域法规，出台诸如《固定资产投资违法行为处罚处分条例》等操作性、针对性更强的法规，使投资审计对违法行为的定性更准确，依据更充分，治理更有效。
2.审计行政执法的主体资格存在争议
投资审计中，审计人员依据审计法、建筑法、合同法、招投标法等法律法规，审查项目的工程财务，审查工程建设过程中建设程序的履行情况，对工程造价进行核实，对工程管理过程和效益进行评价。但对于审计发现的问题，审计机关是否能依据以上法规进行处理处罚，执法主体资格的争议较大，相关法规也未明确。而审计移送制度要求，不同违法行为，移送至相应的部门处理，事实上延长了执法的过程，影响了审计的权威性。
3.审计法与合同法的协调适用问题
根据法律要求，不服审计决定，可以通过行政复议或提起法院诉讼。对于施工单位因工程价款结算争议提起的诉讼，法院通常以合同纠纷受理，依据合同法裁决。进而出现不同的法律调整同一事项的情况，在实际工作中，也出现了民事法院审计结果的情况。因为审计法是行政法，协调行政关系，而合同法属于民法，协调民事关系。协调的关系范畴不同造成结果可能不同。但在客观上这也影响了审计的权威性。
（二）审计自身建设的相关问题
1.投资绩效审计未得到有效开展
审计署颁布施行的《政府投资项目审计规定》将投资绩效审计作为固定资产投资审计的重点之一，但现阶段对投资审计的重点仍局限在财政资金使用的真实性与合法性，对投资的绩效重视不够。不仅审计人员缺少绩效审计的概念，相关审计条例、规范也缺乏对开展绩效审计的指导。同时，建筑市场的复杂性也造成审计人员将大量的精力放在基本建设程序的履行情况、工程造价的核实以及建设资金使用真实性、合法性方面的审计，从而绩效审计未得到有效开展。
2.事后审计仍是投资审计的主要形式
目前，固定资产竣工决算审计仍是投资审计的主要形式，事前介入和事中监督不够。不符合增长较快的投资趋势，也不符合发挥审计“免疫系统”的要求。面对投资已经完成，资金的拨付使用已基本完成，大量建筑工程已经隐蔽的工程，事后审计，不仅不利于对工程质量、工程造价的核实，而且对发现的问题整改难度较大。即使通过审计披露投资项目选、立项存在重大问题，也无法收回已经形成固定资产的大量资金。
3.新形势下复合型审计人才更显匮乏
投资审计涉及专业学科较多，领域较广，随着城镇化建设的深入，要求审计人员不仅应具备财务和工程建设领域的审计技能，还应该具备法律、金融和项目管理方面的知识储备。目前审计人员基本都具备财务审计的能力，但工程建设和工程造价审计的能力明显不足，法律和项目管理方面能力更是薄弱，金融投融资方面的经验比较匮乏。复合型审计人才的匮乏和审计服务于经济社会建设的矛盾比较突出。
二、改进固定资产投资审计工作的建议
（一）筑牢法律基础，维护审计权威
进一步完善审计法规，充分发挥审计的国家治理作用。首先要解决审计法与合同法等民事法规的适应性问题。对于政府投资和以政府投资为主的建设项目，按照规定应当经审计机关审计的，建设单位应在招标文件以及与施工单位签订的合同中明确以审计结果作为工程竣工结算的依据。同时，对于施工单位有争议的工程结算价款，法院在裁决时，应分清不同法律调节的对象，只对建设单位和施工单位合同双方之间的价款纠纷进行调节，因审计机关的审计对象是建设单位，下达的审计决定也是对建设单位的法律文书，法院不能依据施工单位的诉求而否定审计机关做出的对建设单位的审计决定。同时，审计法与合同法之间的交集也应通过完善法律法规尽快予以解决。
其次，法律应针对投资审计，明确赋予审计机关相应的行政执法处罚权，维护审计机关的权威性，减少执法环节，提高执法时效。最后，应尽快出台《固定资产投资违法行为处罚处分条例》等法规，完善政府投资领域的法律体系，提高审计执法的可操作性。
（二）探索审计创新，加强人才培养
第一，加大跟踪审计的比例，积极探索有效的跟踪审计模式，特别是在重大项目的选立项阶段，积极有效地跟踪审计无疑会对项目实施的预期效果起到促进和保障作用。
第二，审计人员要重视立项阶段的可行性研究报告，依靠可研、环境评价等基础资料，开展有效的、真对性强的绩效审计，对达不到预期效果的项目，可以要求设计单位对项目进行再分析，对可研报告进行再评价。如发现提供虚假数据或出具虚假可研报告的单位，审计机关应坚决予以披露，并给与处理。促进地方政府对投资项目进行全生命周期管理。落实科学的发展观。
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所谓注册会计师的审计法律责任，是指注册会计师因违约、过失或欺诈对审计委托人、被审计单位或其他有利益关系的第三人造成损害，按照相关法律规定而应承担的法律后果。而注册会计师的民事责任，则是指注册会计师及其所在的会计师事务所接受委托人委托后，在为委托人提供职业服务的过程中由于违法执业，或者因其自身的过错给委托人或其他利害关系人造成损失，而应承担民事赔偿的法律责任。
一、问题的提出
2005年度上市公司十大财务舞弊公司排行榜榜首，偷梁换柱之科龙电器，会计师事务所为德勤华永会计师事务所。2002年、2003年、2004年分别虚增利润1.2亿、1.14亿、1.49亿元。在科龙电器2001年末的资产价值不确定的情况下，德勤华永给出了“保留意见”的审计报告。此后，德勤继续对科龙2003年的年报出具了“非标准无保留意见”的审计报告。2006年3月29日下午，德勤被科龙的一位股东告上了上海市黄浦区人民法院，要求其公开道歉和赔偿。新《证券法》的实施给予了股东在遭受民事侵权时更多的选择权，法律明确规定的是会计师事务所承担连带赔偿责任，那么原告就有权只德勤，而且能够就近以节约自己的诉讼成本。全国12个省市22个律师事务所的30名律师，还共同组成了“科龙、德勤虚假陈述民事赔偿案全国律师维权团”，向社会公开《行动宣言》，全面征集在德勤审计期间购买科龙股票的投资者，为这些投资者从法律上讨回损失。发表行动宣言7天后，科龙德勤案全国维权律师团成员扩容，由30名律师增至50名。该维权团所涵盖的省份及直辖市达15个，共有36家律师事务所参与其中。“科龙门”事件全国律师维权团创下了数个纪录，其旨在追究会计师事务所的审计责任，让蒙受损失的中小股东们得到合理补偿。
二、会计界与法律界对于注册会计师法律责任理解上的冲突
1、注册会计师审计的合理保证和绝对保证理解上的冲突
会计界认为，审计的一般目的是注册会计师对被审计单位的会计报表进行审计并发表审计意见，注册会计师的审计意见应合理保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，从而做出相关的判断或决策。与会计界相反，法律界和社会公众更关注审计的结果，期望审计结果无缺陷，而不仅仅是审计过程无缺陷。
法律界和公众的观点是可以理解的，如果注册会计师的审计报告没有完全反映被审计单位财务报表的准确性，那么注册会计师的审计报告是有缺陷的。从法律价值角度出发，法律除了维护社会公共利益，保障社会公众的权益外，更应当保证市场经济的正常运行，而注册会计师行业作为市场经济的必要组成部分，也是需要法律来保障其健康发展的。因而，注册会计师只能是对被审计单位财务报告的合理保证，而非绝对保证。
2、经营失败和审计失败理解上的冲突
企业面临失败、亏损甚至破产的风险，这是经营风险，经营风险的极端情况就是经营失败。而审计失败是指注册会计师由于没有遵循公认审计准则而形成或提出了错误的审计意见。
由此可见，企业经营失败的责任是不能由注册会计师来承担的，注册会计师只应当对审计失败负责。但在现实中公众并不太区分到底是经营失败还是审计失败，他们会认为注册会计师的报告没有真实反映企业财务状况而要求承担责任，这是不合理的。因此，除了要看审计报告与实际财务状况不符的结果外，还应该分析产生差错的原因来决定注册会计师的责任。
3、关于“不实证明文件”与“虚假证明文件”的含义理解上的冲突
根据《注册会计师法》第21条和《独立审计实务公告第1号――验资》第4条的规定，会计界认为注册会计师严格遵循审计准则出具的证明文件，即使其验证的财务信息与实际不符，亦不影响其证明文件的真实性。最高人民法院函1996（56）号《关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何承担责任问题的批复》中采用“虚假验资证明”概念，而1997年最高人民法院《关于验资单位对于案件债权人损失应如何承担损失的批复》法释（1997）10号，改用“不实验资证明”和“虚假验资证明”两个概念，在一定程度上接受了会计界的观点。司法解释（1998）13号函恢复使用单一的“虚假验资证明”概念，从而使得“虚假”的概念变得模糊不清。
法律界的“虚假”概念并没有剥夺会计界的“真实”概念应有的地位，“虚假证明文件”主观上应具有过错，而“不实证明文件”虽与实际不符，但由于遵循了相关准则而不存在过错。
4、独立审计准则法律地位的理解冲突
会计界认为《独立审计准则》是由国务院财政部门颁布的部门规章，具有法律效力，应当作为评判会计师承担法律责任根据，而且在审计这样的专业领域更应当重视《独立审计准则》的地位。而我国司法实践中在判决涉及会计师事务所及注册会计师的案件时，很少考虑审计准则的影响，往往直接引用法律效力更高的《注册会计师法》或《民法通则》的公平原则来确定其民事责任，他们认为如果注册会计师只要遵循了《独立审计准则》就不用承担法律责任，那么每个行业都会制定同样的标准来规避责任，这样将对社会公众不公平。
审计的产生本质上是为了维护股东或者作为潜在的股东的公众投资人的利益，审计准则固然有减少注册会计师执业风险的作用，但其最根本的目的是为了最有效地、最经济地维护股东以及公众投资人的利益。恪守审计准则的注册会计师应当受到法律的保护，哪怕最终出具的审计报告有瑕疵，或者验资报告是不实的。
5、民事责任归责原则的冲突
会计界认为，根据我国《注册会计师法》第21条规定，只有注册会计师没有遵循独立审计准则，主观上故意或过失地出具与实际不相符的审计报告，注册会计师才依法承担责任。从最高人民法院有关的司法解释即（1996）56号函，司法解释（1997）13号及法院相关的判例来看，只要注册会计师验资证明的资本额与实际不相符，因此遭受损失的利害关系人就可针对不实部分追诉该注册会计师，从而使注册会计师对第三者的民事责任归责原则为无过错责任原则。应该具体规定注册会计师的过错推定原则，由注册会计师来证明审计过程已经完全遵循了《独立审计准则》的规定，否则推定为其由过错。
6、“过程真实”和“结果真实”的冲突
关于注册会计师法律责任的认定标准，到底是尊重“过程真实”（即审计过程遵循了独立审计准则），还是偏倚“结果真实”（即审计报告体现了法律标准），会计界与法律界争议颇多。
会计界认为，只要在审计过程中严格遵循了审计准则，保持了必要的合理的职业谨慎，给予了必要的合理的职业关注，其出具的审计报告即具备了审计标准上的“真实性”，即使与实际不符，也无须承担民事赔偿责任。如果注册会计师由于过错即遵循独立审计准则而出具了与事实不符的审计报告，则需承担相应的法律责任。由此可见，独立审计准则成为认定是否承担法律责任的标准。法律界认为，审计报告与事实不符即为虚假报告，其追求的是结果，而非过程。不论导致注册会计师报告失真的原因是什么，对于公众投资人来说都没有意义，因为他们并不关注、也没有能力来关注注册会计师审计、查验的过程，只能被动地接受注册会计师提供的结论。
三、造成会计界与法律界对注册会计师法律责任界定不明的原因
1、不同法律条款规定之间存在矛盾
《证券法》和《注册会计师法》强调的工作程序与应承担法律责任之间的因果关系，而《公司法》、《刑法》以及《股票发行与交易管理暂行条例》等法律强调注册会计师的工作结果与应承担法律责任之间的联系。这些不同规定导致相关的司法解释不一致，最终是实际司法判决不一，协调各法之间的矛盾是目前注册会计师行业较为重要的问题。
2、有关通知自身存在的问题
《注册会计师法》第42条的规定和《证券法》第202条的规定，都明确阐明了注册会计师的民事赔偿责任，但是最高人民法院却通知，法院不再履行应尽的法律义务，而要以证监会及其派出机构做出的处罚决定为依据方可提起民事诉讼，这个规定不仅对证券市场的欺诈案件判决不利，也不利于对注册会计师的监管。
3、对法律责任认识上的问题
《注册会计师法》明确规定注册会计师仅就自身的“重大过失”和“故意”行为对第三者承担法律责任，《刑法》中也明确提出了注册会计师要为“故意”和“重大过失”承担刑事责任。但是目前尚无区分“普通过失”和“重大过失”和“故意”等的专业标准和细则。另外，《最高人民检察院公安部关于经济犯罪案件追诉标准的规定》中对注册会计师的刑事责任追诉规定仅有损失数额的绝对数，没有考虑到相同的损失数额在不同经营规模的公司中所占的重要性不同，这不利于在刑事判决中保护注册会计师的权益。
4、《独立审计准则》的法律地位问题
《独立审计准则》是根据《注册会计法》的规定，由财政部批准实施的，属于部门规章。虽然从专业角度讲，它是判断注册会计师在执业过程中是否有违规或过失的唯一技术标准，但由于是部级标准，法官极少将其作为判决依据。
四、结论
独立审计可理解为主要涉及审计委托人、审计人、经营管理层和监管机构四方的契约。而独立审计准则应当具有其相对的法律地位，在司法实践中具有重要的参考价值，但其不能成为注册会计师免责的法定标准，而是将其纳入法律既有的框架内进行考量，如其符合“公共利益”，则成为注册会计师免责的标准，否则，不能作为免责的标准。
随着会计界和法律界的相互不断的对话，双方都应吸收对方的合理的意见，既要考虑大众的需求，维护大众的利益，也要考虑到审计事业在我国属于刚刚发展起来的行业，需要培养和呵护，从形式公正走向实质公正。
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篇6
【关键词】桌面云 云桌面 运维 安全
随着法院信息化建设的发展，审判系统、科技法庭、审委会系统、远程接访等一系列辅助审判流程系统的建设和应用，对信息系统的稳定性、数据的安全性要求越来越高，运维人员的日常维护工作量也越来越大。日常维护任务中，运维人员的大量时间都放在了PC配件更换、系统安装、补丁升级以及防病毒等繁琐的工作中，由于法院工作的特殊性和保密性，PC维护量大的问题，给运维部门带来了很大的困扰，对保密工作也带来了很大的难度。在云计算技术日益成熟、性能更为稳定的形势下，以桌面云的方式搭建法院内部私有云，以促进法院各项工作效率的提升。
1 法院传统办公中存在的问题
在法院传统办公环境中，办公工作大部分采用PC机，而PC机固有的属性阻碍了法院信息化发展的进度，主要表现在：
（1）PC设备无法快速部署、集中管控，申请办公PC后，需对办公PC进行系统调试、软件安装、安全检查，大大影响工作效率；在系统更换、应用软件升级时，需单点逐台调试，工作量非常大。
（2）法院办公是内外网隔离的，由于工作的特殊性，内外网办公至少需要两台PC，而PC本身空间大、能耗高，占用过多的办公空间，办公成本相应提高。
（3）随着办公PC数量增加，内部网、政务网、外网均使用独立的PC设备，不能对PC设备的端口进行管控，对外接设备不能做到审查，不能有效管理而造成病毒感染概率增加，增加运维人员的工作难度及运维成本。
（4）在PC环境中，数据由PC使用人员自主管理，没有集中存储，容易造成重要数据流失，数据安全得不到有效保障；
（5）PC平台使用灵活性差，在办公环境中经常需要在不同地点使用相同的数据进行工作，如审委会汇报PPT、工作汇报等，造成工作效率的降低；使用介质传输既容易感染病毒，也容易造成重要办案数据的泄密等。
2 桌面云解决方案能为法院办公带来的好处
通过分析法院日常办公环境中存在的问题，针对性的提出桌面云解决方案，搭建法院内部私有云，以提升办案办公效率，提高重要数据的安全性，解决移动办公等多种问题。
2.1 布署快捷，节省时间周期
云桌面系统可根据用户实际需要，按需不同系统、不同配置、不同应用的云桌面，当用户提出需求，到可用云桌面的时间周期不会超过半小时，节省了申请时间，提高了IT办公服务的效率。
2.2 集中部署，减少维护提升桌面服务水平
云桌面改变了过去分散、独立的桌面系统环境，通过集中管理，运维人员在数据中心就可以完成所有的管理维护工作，80%的维护工作将自动完成，包括软件下发、升级补丁、安全更新等等，大大减少维护工作量
2.3 内外网隔离，保证数据安全
使用云桌面办公时，通过桌面KVM设备，切换内外网桌面，处理不同的办公应用，即通过两个云终端、同一显示设备、同一键盘和鼠标即可对内外网不同桌面进行操作，后台数据与网络相互隔离，在简化内外网操作和办公便利性的同时，节省了办公空间，提高了工作效率，同时保证了数据的安全可靠。
2.4 办公灵活性
在云桌面办公环境布署完成后，用户会拥有一个自主可控的用户名和密码，在不同地点，如：网络相通的其它办公区、会议室，法庭、接待室等地点，均可通过用户名和密码的方式登陆到自已的办公桌面，做到随时、随地的进行办公应用，在应用结束后，即时退出桌面系统，不会在终端留下办公应用数据，保证了办公效率的同时保证了数据的安全可控。
2.5 数据安全，资源共享
云桌面所有数据均存于后台云平台的存储环境中，由于内外网隔离及存储保护机制的存在，保证了数据的安全。云桌面所有的硬件资源是通过统一的资源池来进行分配，对不同应用提供不同的硬件配置，达到资源的共享、提高利用率的目的。
3 桌面云的建设原则
根据法院办公的实际需求，桌面云环境建设中遵循以下原则：
（1）在y一规划、统一规范的前提下，按实际需求实施。
（2）基于云计算技术的服务器虚拟化系统应具有快速、易用、动态、开放的业务环境，业务架构能适应不同业务的接入要求，能适应统一运维要求。
（3）系统的设计要考虑未来发展的需要，系统的扩展应尽量减少对现有系统运行的影响，保证系统的稳定运行。
（4）系统能够7*24小时不间断地运行，确保在灾难发生时重要数据的安全存储，并及时恢复业务系统的运行，将终端虚拟化系统因灾难导致的损失程度降到最低。
（5）系统要有效地防止非法用户的入侵，需要对所有接入的终端、用户进行有效认证。系统应提供严格的安全检查和日志管理，以提高系统运作的安全审计。
4 建设步骤
4.1 网络环境建设
在法院建设云计算平台之前，应对法院网络环境进行排查。因为在云计算环境中，所有的数据均存储于后台云平台环境中且通过网络实时传输，本地在使用过程中不存储任何数据。最低网络环境要求：云平台间数据交换采用千兆网络环境，云平台到云桌面采用百兆网络环境。
4.2 云平台环境建设
云平台环境建设是法院云计算环境建设的基础环境，是云桌面应用建设的基础，在云平台环境建设时，要考虑以下几点因素：
4.2.1 保证云平台的可扩展性
云平台需要在线可扩展，在法院云计算环境建设中，要保证云平台的可扩展性，包括基础平台的可扩展，即资源池可在线平滑扩展；云桌面可扩展，即资源充足的情况下，增加云桌面应用的数量。
4.2.2 保证云平台的安全性
云平台分为两部分建设，即内网环境云平台建设和外网环境云平台建设，在建设时要考虑两朵云实现的可行性，保证两朵云的物理安全隔离。
4.3 云桌面建设
在云桌面环境建设中，充分考虑云桌面的适用性，为不同应用创建不同的模板，与现有的办公应用相协调，以使现有的办公环境可以平滑迁移到云环境中。
通过以上三步云环境建设，法院云桌面建设基本完成，在试运行后，法院的各项业务应用即可迁移至云环境中。
5 安全管理
桌面云解决方案中，云终端只显示桌面图像的变化，本身不存储任何桌面的数据，所有桌面数据全部放在数据中心，缩小了数据安全的边界。
5.1 安全审计与账号访问控制
用户接入云桌面必须经过账号认证、帐号+密码、证书认证，以满足法院不同安全级别的需求。通过多种身份认证管理与安全级别设置，确保对核心业务系统访问的安全性，防止非法用户冒充工作人员的访问行为。将每个工作人员在本地与后台系统中的操作记录到文件中进行存储，实现业务操作的监控和记录。
5.2 集中存储，容灾管理
云桌面采用集中部署所有托管桌面的方式，将所有桌面数据集中存储在法院数据中心。因此，法院信息部门就能够轻松的实现在不同站点间的数据复制，让云桌面系统融入法院整体IT容灾体系中，构成一个完整的容灾体系。
5.3 综合信息安全体系
（1）网络准入控制系统：网络可接不可通，准入可管更可控。
（2）终端安全管理系统：主机监控与审计、违规行为留痕迹、上网行为审计、补丁管理等多个功能模块。
（3）业务数据防泄漏系统：U盘管理与加密、文件操作与审计、文件透明加解密、基于关键字的敏感数据控制、基于沙盒的数据与应用隔离控制。
（4）硬件出入口安全隔离与防御设备：硬件防火墙隔离内外网、上网行为管控设备、识别法院常用应用程序、对日常BT和在线视频类应用过滤等。
（5）对云平台服务器、软件配置、负荷管理、补丁管理、运行配置管理等进行实时监控和安全监测，一旦出现问题能立即报警。
根据以上说明，解决云计算系统安全问题和传统解决安全问题一样，需要通过技术、策略和人为三要素的组合，构建具有综合网络安全防护效能的虚拟化网络安全防护体系。
6 前景展望
在法院桌面云建设完成后，将大幅提升法院信息化建设的水平。
6.1 提高办公效率
通过桌面云建设，在云平台中可以快速桌面应用，当桌面出现问题时，可以通过快照方式迅速恢复桌面环境，提升了桌面应用布署效率，可以使桌面使用人员很快的投入到办公应用中；另一方面，通过云桌面的跨空间特性，不同空间使用同一桌面数据，不仅方便了使用者，也提高了办公效率。
6.2 改善办公环境
桌面云在法院推广应用后，可为法院的持续性节省大量电力资源，为法院向绿色节能办公提供有力支撑；同时，由于云桌面零噪音的优点，可以为法院提供更为良好的办公环境。
6.3 为后续扩展提供有力支撑
桌面云建设完成后，通过云平台的开放性，利用云平台的API接口，在云平台环境中开发有利于法院的各N应用，同时可将法院的其它业务应用向云平台迁移，一方面节省了法院业务应用的投入，另一方面可以为法院的业务应用提供了一个新的模式。
7 结束语
桌面云在法院办公应用中实现对传统的IT资源建设革命性颠覆，运维人员从复杂的PC维护中解放出来，轻松的管理、监控办公区中的所有资源使用情况，并可根据实际使用情况对资源进行实时调整，为法院提供出一个更大办公空间、更节能、可扩展、高可用、更安全、技术领先的云应用环境，为法院的审判提供更强更有力的保障。
参考文献
[1]孙丹.云计算网络环境下的信息安全问题研究[J].科技创新导报（IT技术），2014.
[2]王佳隽.吕智慧云计算技术发展分析及其应用探讨[J].计算机工程与设计，2010.
[3]王鹤.浅析桌面云在企业中的应用优势[N].山西科技报，2012.
作者简介
篇7
1、 行政模式
国家最高审计机关隶属于政府行政部门，它是政府的一个职能部门，根据政府所赋予的职责权限实施审计，并对政府负责。这是一种半独立或独立的政府审计模式，审计机关主要是围绕政府部门的中心工作开展服务，政府部门的意志在很大程度上左右着审计机关的工作范围和审计处理，审计机关行使监督职能的同时，往往还带有其他监督职能（如行政监督和计划监督），甚至审计职能变异为单一财政监督。一般而言，这类审计制度下的审计机关的独立性和权威性都比较差。属于这一类型的国家主要有瑞典、泰国、沙特阿拉伯、前苏联东欧国家等，以亚洲和非洲国家为多，其中很多是被联合国宣布为最不发达的国家。
2、 立法模式
最高审计机关隶属于立法机关，即议会或国会。审计部门依据法律赋予的权力独立行使审计权，一般直接对议会负责，向议会报告工作。审计部门只有调查权，没有处理权。这种模式的国家审计机关的宏观服务职能较强。它虽然不直接下达审计决定，但通过公开审计建议结论对资金使用人产生约束，并对议会的决策产生一定影响。英国是这一类型审计制度的先驱，美国、加拿大、澳大利亚、奥地利等国家也采用这一模式，许多发展中国家也采用这一模式，可以说这是一种被最广泛采用的国家审计制度模式。
3、 司法模式
国家的最高审计机关以审计法院的形式存在，并拥有司法权，有些国家审计官员享有司法地位，从而强化了国家审计的功能。审计机关更加注意被审计当事人的财务责任，根据官员履行经济责任的情况来对官员实施奖励或惩罚，审计机关提供的更多的是一种个案式的微观服务。此种审计制度赋予审计机关独特的司法权，从而造就了这类审计制度下的国家审计机关具有很高的权威性。这一类型的审计制度起源于法国，意大利、西班牙等西欧大陆、南美和非洲一些国家的审计制度均属于这一模式。
4、 独立模式
国家审计机关独立于立法、司法和行政部门之外，按照法律所赋予的职责独立地开展工作，只对法律负责，但向议会提交报告。其组织形式是会计检查院或审计院，此类审计制度下的审计机关的独立性最强。这一类型的典型国家是德国和日本，荷兰也采用此模式。
二、 政府审计的内容
最初，政府审计仅限于财政财务收支审计，进行合规、合法性审计监督。合规、合法性审计主要是审查政府的财务收支有无舞弊和欺骗行为，手续是否完备，财务活动是否符合国家的法律和规章制度，这是人类自有政府审计以来的审计内容，属于各国政府审计的常规内容。今天，许多国家的政府审计部门还要审计政府各项活动的经济性、效率性和效果性，进行绩效方面的审计监督。在西方发达国家，政府审计的主要内容不是合规、合法性审计，而是绩效审计了。
20世纪60年代，美国会计总署率先把审计范围从财务审计扩展到绩效审计。绩效审计被称为“3E”审计，是指经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和项目效果性（Effectiveness）审计。
经济性和效率性审计的例子可以包括：判断机构是否遵循了正确的签约惯例；是否在需要时以最低成本采购了适当种类、质量和数量的资源；是否适当地保护和保存了它的资源；是否避免了雇员的重复劳动和作用有限甚至无用的工作；是否避免了人员闲置和人员过多；是否动用了有效率的作业程序；是否使用最少量的资源及时地制造或提供适当数量和质量的产品和服务；是否遵循可能对资源的取得、保护和作用有重大影响的法律和规章；是否建立衡量、报告和监督项目的经济性和效率性适当的管理控制投入制度；是否报告有效的经济性和效率性措施。
项目效果性审计的例子可以包括评价或判断：新的或正在进行的项目的目标是否充分、适当和相关；项目是否达到要求的预期结果的程度；项目或项目的独立组成部分的成果如何；造成成绩不够理想的因素是什么；管理部门是否考虑了项目的替代推行方案，从而产生更为有效的结果或降低成本；项目是否与其他项目相互补充、重复、交迭或抵触；项目运行有什么更好的办法；是否遵循和项目有关的法律和规章；衡量、报告和监督项目效果的管理控制制度的有效性如何；管理部门是否报告有效的、可靠的项目效果措施。
70年代，美国会计总署的“3E”审计走向准则化。1972年，美国会计总暑根据立法所赋予的权限，制定了《政府机构、计划项目、活动和职责审计准则》，它包括三部分：一是财务和合规性审计；二是经济性和效率性审计；三是计划项目效果审计。从此，“3E”审计走上了规范化的道路，并得到了较快的发展。整个70年代，政府审计人员的85％的工作量是从事“3E”审计，也就是说，“3E”审计已变成美国审计工作的主要内容。1981年和1988年，美国先后两次对《政府机构、计划项目、活动和职责审计准则》进行修订。1994年，又对其进行进一步修订，并改称“美国政府审计准则”。它对世界也产生了重大影响。
英国开展绩效审计的历史比较长，但以法律形式确认其为国家审计署的工作内容则是1983年以后的事。国家审计署十分重视绩效审计，每年投向绩效审计的审计力量约占35％该比例有不断提高的趋势。仅1994－1995年度，国家审计署就公布了50份绩效审计报告，涉及的领域非常广泛，包括国防、教育、农业、环境和交通、卫生与社会保障、法律和内政服务、海外和中央事务研究、私有化、税收等。
三、 审计结果
1、 行政模式下的审计结果
瑞典注重发挥立法部门的监督和新闻媒介的社会舆论监督的作用。议会把国家审计局提交的审计报告有选择地在报刊或政府公报上公布。并根据议员和公众的反映，对被审单位的负责人或当事人进行处理。在发挥立法部门监督和舆论监督的同时，还积极发挥行政监督的作用，向被审单位的主管部门报送审计报告，以加强其对被审单位的监督。另外，在绩效审计中，国家审计局利用了后续检查程序来保证审计建议的落实。虽然不及法国审计法院的审计报告那样具有司法效力，瑞典的审计报告仍然具有相当的强制性。
2、 立法模式下的审计结果
美国会计总署不像司法模式的法国、意大利、西班牙等国家的审计机关那样具有判决权或制裁权，因此其审计报告中的审计结论和审计建议不具有法律的约束力。审计机关不能对被审计单位直接作出处理，只是把审计报告提交给国会。但这并不意味着其审计报告的作用不大，只不过其作用是通过国会间接实现的。国会主要通过两条途径发挥审计报告的作用：一是对不接受审计建议的拨款单位停止拨款，这一做法使得审计报告具有极强的约束力；二是召开听证会，对于存在严重浪费现象或管理不善的单位，国会参、众两院在必要时可以召开听证会，在听证会上公开审计报告。虽然听证会不作任何处理，也没有法律约束力，但各种新闻媒体的报道将会给被审计单位带来巨大的压力。有时，听证会召开不久，就出现该单位负责人被免职或辞职的情况。听证会对推动审计建议的落实和强化美国政府审计的作用具有重要意义。此外，美国会计总署每年向国会提交一份特殊报告，说明所有仍未执行的审计建议。这对审计建议的落实起到了积极作用。英国的做法与美国的相似。
加拿大审计长公署追查被审计单位落实审计建议的情况，并继续向国会报告以前报告过但未得到妥善处理的重要问题。后续检查是一个不断进行的过程，直到审计长公署有理由认为所有改正措施均已落实为止。与英、美相比，加拿大的做法更有利于审计建议和改进措施的落实。此外，加拿大特别注意新闻媒介在落实审计建议方面的作用。澳大利亚采取了与加拿大相似的做法。
3、 司法模式下的审计结果
法国审计法院无论进行司法性审计，还是实施非司法性审计，都须出具审计报告，作为其审计工作的最终成果。在进行司法性审计时，除了要出具审计报告外，还要就公共会计人员的责任作出最终判决，该判决具有终审判决的效力，是一个具有强制性的决定。在一般情况下，司法性审计和非司法性审计之后的审计结论或判决并不逐项公布于众，而是通过法院院长的信、检察长的函、庭长的信以及对公共企业审计的特别报告等形式，直接送给被审计单位和有关人员。但法国审计法院每年要公开发表两份报告：上报给共和国总统的年度审计公共报告和每年出版发行的对上一年度预算法规执行情况的审计报告。这样可以通过新闻宣传媒介来制止违法活动，完善管理体制。
西班牙审计法院负责执行其判决，但在必要时，审计法院各机构可在其他各级政府的协助下执行判决。
4、 独立模式下的审计结果
德国联邦审计院的审计报告是通过议会和新闻媒介来发挥作用的。联邦审计院除了就审计过程中发现的政府部门存在的重大问题要向议会和政府提交专项报告外，每年还要向议会和政府提交综合的审计报告。递交报告的同时，立即召开新闻会，由审计院长将审计报告的重点内容向社会公布，并在公开刊物上登载，从而把议会监督与舆论监督结合起来，对促进审计结果充分发挥作用具有重要意义。日本会计检察院的年度报告经内阁转呈国会，同时，审计报告还要向国民公开发表，可见日本也重视公众舆论和宣传媒介在强化审计报告的约束力方面的作用。德、日两国审计报告虽不及法国的那样具有法律效力，但还是具有相当的强制性。
四、 国外审计公示制的通行做法
所谓审计公示制，就是审计机关对审计管辖范围内重要审计事项的审计程序、内容、结果、举报方式等向社会公众进行公开的制度，即公开审计活动和结果，主动接受社会监督和群众举报；公开审计处理处罚意见。我国《审计署2003至2007年审计工作发展规划》提出，我国也要积极实行审计结果公告，逐步规范公告的形式、内容和程序，到2007年，力争做到所有审计和专项审计调查项目的结果，除涉及国家秘密、商业秘密及其他不宜对外披露的内容外，全部对社会公告。所以，国外审计公示制的通行做法值得特别关注一下。
篇8
佛山大兴工程有限公司（化名）原系某行政部门属下的集体企业，1999年6月底转制后，原职员邓某和吴某等14人成为股东。《公司章程》第9条第（四）项规定股东有权对公司的业务、经营和财务管理工作进行监督，提出建议或质询。邓某为最大股东，持股从19％增至49％，并一直任执行董事兼法定代表人。原告吴某一直持8％的股权。
根据《公司章程》第20条的规定，执行董事兼法定代表人，享有原《公司法》第46条、第50条规定的职权。但邓某并未全面履行其职责，其既不制定公司的年度财务预决算方案和利润分配方案，也不按公司章程定期召开股东大会，公司管理混乱，在邓某的操控下，被告自1999年7月完成转制以来，一直未对公司的财务会计账簿、财务会计凭证委托独立的具有法定资质的审计机构进行全面审计，以至部分股东无从知道公司真实的资产状况，公司不管盈亏，到年终时随意提一笔款作红利分配了事，严重侵害了股东的知情权和公司盈余分配权。而邓某等则利用职务之便，随意用各种借口耗用公司的资产，报销名目繁多的费用，成为最大的获利者。
2004年8月前后，邓某等人提出对公司资产和股东进行二次重组并收购原告吴某和其他部分股东的股份。吴某对公司的内部经营管理提出疑问并根据《公司章程》的规定，要求对公司自转制以来至2004年8月的资产和账目委托独立审计机构进行全面审计后才能谈股权转让的事，但遭到断然拒绝。
2004年10月，原告吴某根据《公司法》及《公司章程》的有关规定，以股东知情权受侵害为由，状告大兴公司，请求法院委托独立审计机构对被告自1999年7月1日起至2004年9月31日止的全部财务会计账簿、凭证进行的审计。
2005年5月，法院以原告吴某没有证据证明其曾正当地提出查阅账簿之要求且被公司无理拒绝，而是直接请求法院在诉讼过程中委托审计中介机构对公司的财务状况进行审计，该项请求违背了权利用尽原则，且不属于待诉讼终了时裁决的实体权利主张，于法于理无据为由，驳回原告的诉讼请求。
一、股东知情权的法理与法律依据
什么是股东的知情权？简言之就是股东享有知悉公司的真实情况的权利。《公司法》对此问题没有作正面的规定。这或许是常识问题，尽人皆知，用不着再作正面的规定，或许是涉及的问题太多太深太宽，难以从正面给出统一的规定。对股东知情权，原《公司法》第4条第一款只是就资产受益、重大决策、选择管理者，及第32条、第110条、第175条、第176条就查阅会议记录和财务会计报告等两方面作了规定。修订后的《公司法》第4条、第34条、第97条、第98条、第165条、第166条和第171条也从这两方面作了规定。
“商场如战场”是市场经济条件下竞争惨烈的生动写照。中国有“知己知彼，百战不殆”的古训，如果股东对自己公司的真实情况不知、迟知或知而不全，在商场上必然惨败。资产受益、重大决策、选择管理者、对公司业务进行监督和纠正以及分取红利等权利的行使都必须以知道公司的真实情况为基础。如果股东不知道公司的真实状况，则无法对公司的人、财、物等事项作出决定，难以行使表决权，难以实现其盈余分配权这一最终的权益。从这点上讲，股东知情权是股东固有的基础性权利。离开知情权，股东的其他权益都将是无源之水，无本之木。特别是近年来，公司内的职务犯罪愈演愈烈，董事、经理或实际控制人侵害公司或股东利益的行为五花八门，因此从立法上充分有效地保障股东的知情权显得十分重要。保护股东的知情权，是全面保护股东权益的首要环节，从另一角度讲也是有效遏制和及时发现和公司内的职务违法和犯罪行为不可或缺的手段。因此，最高人民法院《民事案件案由规定（试行）》中明确设置了“股东知情权”这样一个二级案由。
公司的真实情况不必也不可能事无巨细都告知股东，股东关心的是那些与其利益息息相关的公司资产受益、重大决策、选择管理者、对公司业务进行监督和纠正以及分取红利等信息，以财务信息为核心。换言之，股东知情权所指向的对象主要是公司的财务信息，股东知情权的核心是股东的财务信息知情权。这在新旧《公司法》的上述条文里有充分体现。
二、以往真实案例对股东知情权的保护及由此引发的思考
在广东省珠海市中级人民法院一审、省高院二审的珠海真科感光材料制作有限公司与香港富光国际投资有限公司股东权益纠纷一案中，富光公司作为真科公司的股东，因股东知情权问题起诉真科公司，其一审的诉讼请求之一是“请求法院委派审计人员审计真科公司的财务报告、公司账簿等经营状况的信息资料，保护富光公司的股东知情权”，一审判决真科公司5日内向富光公司或者其指定的审计事务所提交财务报告、公司账簿等反映公司经营状况的资料。真科公司认为一审的此项判决超出原告的诉讼请求，原告取得账簿凭证之后拒不返还，或泄露公司的商业秘密，会严重危害真科公司的利益，遂提出上诉，二审认为一审的此项判决没有超出富光公司的诉讼请求，遂判决驳回真科公司的上诉，维持原判①。
在某集团有限公司诉某工贸有限公司股东知情权纠纷一案中，集团公司是工贸公司的股东，但自工贸公司成立以来，工贸公司既未向原告提交财务会计报告，也不让原告查阅被告的财务会计账簿等财务资料，严重侵害了原告作为股东的知情权，集团公司诉至法院，要求被告提供自1999年5月至2002年7月的财务会计报告并要求查阅此期间的财务会计账簿、财务会计凭证等。一审及二审法院均支持某集团公司的诉讼请求②。
在该两案例中，法院均判公司向股东提供财务会计报告、账簿和凭证，具体表现为保护股东的账簿查阅权，以实现股东的知情权。本人认为，此种判决充分保护了股东的知情权，但也似有考虑不周全之嫌。真科公司的上诉并非没道理。如胜诉的股东取得公司账簿及凭证之后，以需审计为由，长时间不返还给公司，甚至拒不返还，公司岂不是要提起返还账簿凭证之诉？如此一拖就可能二、三年甚至更长时间，公司的经营必受影响。另外，如胜诉的股东怀有不当目的，将公司的商业秘密泄露或据为已有，公司更会遭至毁灭性的打击。
新《公司法》第34条第二款规定，“公司有合理根据认为股东查阅会计账簿有不当目的，可能损害公司合法利益的，可以拒绝提供查阅。”这一规定将举证责任划给公司，有利于保障股东的账簿查阅权，因为账簿掌握在公司一方。但何为目的不当？我国公司法未作规定。日本《公司法》第433条规定，股东有下列情形为目的不正当：1、为损害公司的运营业务或其他股东的利益请求查阅；2、成为与公司进行竞业的人，或与公司进行竞业的公司的股东、董事或执行经理；3、通过查阅公司会计账簿及资料，将所获知的事实向他人通报获利，或之前2年内，曾有该种行为；4、在不适当的时间提出将会计账簿带离公司指定的地点查阅③。公司要证明股东有第1至第3种情形之一，并非易事。
所以，与其在出现不良后果之后再反过来追究股东的责任，不如从制度设计上堵塞漏洞。
三、因股东知情权产生纠纷时，通过诉讼程序来委托具有审计资质的机构对公司的账簿、凭证进行审计，即司法审计，是实现股东知情权同时又兼顾公司利益的最佳选择。
股东知情权指向的对象包括哪些内容？如何实现？受到侵害时如何进行救济？《公司法》修订前争论颇多，修订后仍然未能作出全面规定。刘俊海先生认为股东的知情权具体可分为财务会计报告查阅权、账簿查阅权和检查人选任请求权，这三者虽然内容各异，但都服务于股东采集信息的宗旨，且其重要程度依次序增强④。刘俊海先生对这三种权利的行使要件及程序作了论述。有学者提出股东的知情权还包括询问权。
新《公司法》第34条第一款和第166条规定的股东的财务会计报告查阅权较易理解和操作，本文不作累述。目前我国《公司法》及其他相关法律法规中未见任何有关检查人选任请求权的规定，不具备可操作性，在司法实践中尚未见先例，故本文暂不作讨论。在此本人着重分析账簿查阅权在实现股东知情权方面存在的问题。
账簿查阅权是指股东查阅公司制作财务会计报告所需的基础资料的权利⑤，是检验财务会计报告的真实性与合法性的保障，因为财务会计报告不是原始的账簿凭证类，股东仅凭查阅财务会计报告很难判断财务会计报告本身是否属实，很难判断董事、高管是否有不正当经营行为，因此新《公司法》第34条第二款规定有限责任公司的股东可以要求查阅公司的会计账簿。刘俊海先生认为，凡是能够反映公司财务与经营管理现状的会计账簿以及制作会计账簿所依赖的各种会计资料即会计文件（含会计原始凭证、传票、合同书、纳税申报书、电传书信、电话记录、电文等），股东均有权查阅⑥。新《公司法》第34条第二款虽然规定有限责任公司股东可以查阅会计账簿，并规定了相应的救济途径，但仍未明确是否包括会计凭证，对股份有限公司的股东尤其是非上市的股份有限公司的股东是否可以要求查阅公司的会计账簿和凭证，更是只字未提，为账簿查阅权纠纷留下不少隐患。
有论者认为，有限责任公司股东查阅的范围不包括原始凭证，因为会计账簿并不包括原始凭证。我国《刑法》、《审计法》《会计法》等相关法律已对做假账、明暗两本账的非法行为的刑事责任、行政责任进行了规范和救济，不宜将会计账簿查阅权扩大到原始凭证⑦。笔者不敢苟同此论。
有限责任公司的股东如果只可以查阅会计账簿，而不能查阅原始的会计凭证，那么他对会计账簿和财务报告中的疑问无从核查析疑，无从判断会计账簿和财务报告是否有假，更难以发现做假账等非法行为，追究刑事责任、行政责任也就无从谈起。2010年6月国家审计署公布的《关于2009年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》披露，56个中央部门已报销的29363张可疑发票中，有5170张为虚假发票，列支金额为1.42亿元。其中利用虚假发票套取资金9784.14万元，另因审核把关不严，接受虚假发票报账4456.66万元。在人民心中拥有崇高地位的中央部门尚且如此，对于普通公民成立的有限责任公司的实际控制人和经营管理者，更不可能提出更高的道德要求。近年来，愈演愈烈的公司内职务犯罪行为也证明了这一点。如果不允许有限责任公司的股东查阅原始凭证，则难以掌握公司的真实情况，对公司的实际控制人和经营管理者也难以形成有效的约束。单从保障股东行使知情权的角度考虑，有限责任公司的股东查阅会计账簿权应当包含查阅原始会计凭证。
新《公司法》第34条第二款规定，股东行使账簿查阅权被公司拒绝的，可以请求法院要求公司提供查阅。刘俊海先生认为，在遇有重大问题、紧急事由时，股东可申请法院对公司的账簿采取诉讼保全措施，法院在权衡股东的账簿查阅权与公司在诉讼保全中所蒙受的不利益之后，若认为有必要，则应认许股东之请求⑧。法院为何要权衡利弊？何为必要？何为无必要？刘俊海未作进一步探讨。新《公司法》虽然规定股东可以查阅会计账簿，但未明确是否包括原始会计凭证，因为不管包括还是不包括，均有利弊。新《公司法》在实现股东知情权的问题上陷入一个两难境地，于是采取回避问题的保守做法：不作规定。如果包括查阅原始凭证，那么公司的利益就受到潜在的威胁。股东通过法院判决、裁定，取得公司账簿及凭证之后，或拒不返还，或泄漏商业秘密等，是法院必须考虑的问题。如法院因此不同意诉讼保全，或不支持股东的请求，那么股东的账簿查阅权就成了天方夜谈，新《公司法》第34条第二款规定就成了一张空头支票。如果不包括原始凭证，股东仅能查阅账簿也难以掌握实情，不管是公司提供还是通过法院的判决查阅账簿，这都与实质的知情权有天壤之别。
查阅会计账簿和会计凭证需要专业会计知识，这是众所周知的常理。股东的知情权实现并不在于由股东本人查阅公司的财务会计报告和账簿凭证，而是在于知道公司全面真实的财务信息。因此，在股东本人不是专业会计师、审计师的情况下，股东自己查阅账簿和凭证的作用不大，如果只能在公司内查阅，则公司在操作中可以设置许多障碍，把股东的知情权架空，如允许股东把账簿和凭证带出公司，则公司会面临巨大风险。只有允许股东聘请专业的审计机构来对公司的账簿和原始会计凭证进行审计，才能保障股东知道公司的真实情况。如果仅仅允许审计机构股东到公司查阅会计账簿和原始凭证，也会面临公司设置的许多障碍。因此，与其由法院责令公司将特定的公司账簿凭证提供给股东委托会计师查阅，不如直接由法院委托审计机构对公司的账簿和会计凭证进行审计。
有观点认为，在公司未作出股东会决议的情况下，单独提出对公司的财务进行审计的主张已超越了股东行使知情权的范围⑨。在北京市东城区人民法院（2004）东民初字第6204号案中，法院认为，原告股东张某要求聘请审计部门对被告昭明普瑞经贸有限公司2000年至2004年的财务账目进行审计，由于庭审中被告不同意，而公司法和被告的《公司章程》均未规定股东享有上述权利，股东不能超越公司法和《公司章程》行使权利，故对原告要求审计的诉讼请求不予支持⑩。在成都市中级人民法院（2006）成民终字第2232号民事判决书二审更是认为，原告股东李某并没有证据证明被告春北实业公司的会计账簿不实，其要求查阅原始凭证的上诉主张超出公司法第34条规定的股东行使知情权的范围，“可能损害公司合法权益，影响公司的正常经营”，故不支持其上诉主张⑾。会计账簿和凭证都掌握在公司手中，要股东证明账簿不实才能查阅原始凭证，这显然不合理。“可能损害公司合法权益，影响公司的正常经营”的推论有道理，但公司须有证据证明有此种可能，这样的认定才能让人信服。
笔者认为，对公司的财务进行审计只是实现股东知情权的一种方式，并没有超出股东知情权的范围。况且由专业的具有审计资质的机构进行，更能保护公司的商业秘密等利益。
因此，因股东知情权产生纠纷时，最能兼顾两方利益并减少累讼的方法是通过诉讼程序来委托审计机构进行审计。审计完毕，即应将账簿凭证交还公司。经过法定程序得出的审计结果，各方应予接受。
通过诉讼程序委托审计机构来审计公司的财务会计报告、账簿和凭证，是基于股东知情权而产生的权利，并为股东知情权服务，属于股东知情权的范畴，笔者认为把这种权利叫做司法审计请求权较为贴切，它是实现股东知情权并同时限制股东滥用或恶意行使知情权的有效措施。
四、司法审计的法律依据和举证责任划分
《注册会计师法》第14条第一项规定注册会计师的职责之一是审查企业会计报表，出具审计报告。现行《公司法》第165条第一款规定“公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并依法经会计师事务所审计。”，第171条规定“公司应当向聘用的会计师事务所提供真实、完整的会计凭证、会计账簿、财务会计报告及其他会计资料，不得拒绝、隐匿、谎报。”因此，审计必须以会计账簿和凭证为基础依据。这也是股东请求司法审计的法律依据。如公司己依据这两条法律规定委托会计师事务所依法审计，并将审计报告交股东查阅，股东对审计报告无异议的，自无进行司法审计之必要。如公司没有委托会计师事务所依法审计公司的财务，或公司提供的会计凭证、会计账簿不真实、完整，或股东对审计报告有异议，且股东与公司之间不能协商解决知情权问题时，通过诉讼程序来委托审 计机构依法审计是最为文明理性的解决方法。
只要公司无证据证明其按现行《公司法》第165条、166条、171条规定的进行了财务审计并送交股东，那么即可视为侵害了股东的知情权。因此，在股东与公司的知情权纠纷中，举证责任首先在公司一方。有限责任公司的股东须依现行《公司法》第34条第二款规定首先向公司提出查阅公司账簿的书面申请，非上市的股份有限公司的股东证明自己享有真实合法的股东身份即可，而无需提出自己曾要求查阅或审计公司财务却遭拒绝的证据。即使公司履行了制作财务会计报告、经审计、将财务会计报告送交股东等义务，但股东有证据证明原来审计的程序违法，账簿或财务会计报告的内容不实的，仍可请求司法审计。
新《公司法》在165条和171条对公司的财务审计作了规定，但未规定公司违反该两条规定时的审计救济程序，则是一大漏洞。
五、司法审计请求权在民事诉讼中的具体处理
司法审计请求权如何提出？在法院的裁判文书中如何进行处理？这是诉讼程序上的实务问题，是具体操作中必须解决的问题。在吴某诉佛山大兴工程有限公司股东知情权纠纷一案中，即遇到这一问题。笔者对法院的观点不敢苟同。我们不妨从诉的角度对这一问题略作分析。
民事诉讼中的诉，是当事人的请求，既包括可以在实体判决中处理的请求，也包括可以在程序上进行处理的请求。
财产保全、证据保全属于纯程序上的请求。当诉讼过程中某一方面的事实需要借助特定的专业技术来查明或确定时，也会产生程序上的请求，即请求法院允许或委托专门的机构来查明或确定，比如各种各样的鉴定、评估和审计。还有程序与实体相结合的请求，如先予执行、督促程序、公示催告、破产还债等请求。
当一项程序性请求可以与实体性请求完全分离时，那么这项程序性请求就可以在诉讼请求之外用申请书的形式来单独提出。当一项程序性请求无法与实体性请求完全分离时，就宜在诉状中以诉讼请求的形式提出。两种形式并无优劣之分，全由法律定之。在目前《民事诉讼法》对此未作规定的情况下，如果股东单就知情权受侵害而请求司法审计，就宜在诉状中以诉讼请求的形式提出。如果股东同时就知情权与决议权、盈余分配权或其他股东权益受侵害而起诉时，既可在诉状中的诉讼请求里一并提出司法审计，也可以在诉状之外另用申请书的形式提出。
对司法审计请求权可以用三种方式进行处理：
其一是设定一个类似民事诉讼中的督促程序的申请司法审计令程序。股东在申请书中申明司法审计的理由，法院经审查后向公司发出审计令，公司在异议期内未提出异议的，审计令生效。公司在异议期内提出异议的，审计令程序终止，股东可另行提起司法审计之诉。也有司法人士建议，设定一个申请调查令程序。公司在异议期内未提出异议的，调查令生效，股东即可查阅公司的会计账簿⑿。申请调查令程序由股东自行查阅账簿和凭证，其不足之处如上述，不如进一步设计为申请司法审计令程序。
第二种是以裁定书的方式，裁定对被告公司某一期间的财务会计账簿、财务会计凭证进行审计，并由法院委托会计师事务所具体进行⒀。
第三种方式是判决对被告某一期间的的会计凭证和账簿进行审计。判决生效后，如股东与公司之间无就如何履行判决达成一致意见的，可由原告向法院申请执行，由法院委托审计机构进行审计。
司法审计的大致操作步骤可如下设计：
1、如双方可商定审计机构的，由双方商定。如不能商定的，由法院在数个有合法资质的审计机构中公开抽签决定；
2、将需要审计的会计账簿和原始凭证全部交给审计机构，审计机构出具清单和保守商业秘密的保证函。会计账簿和原始凭证等由审计机构保管，股东不可单方取走；
3、审计地点在审计机构办公室；
4、公司和股东得接受审计机构的询问。股东对可疑单据可提出质询，公司必须予以解释，公司不作解释或不到场的，视为公司放弃解释权。必要时可由法院主持质询会；
5、以双方认可的单据作为审计的依据。对符合法律规定但股东不认可的单据，由审计机构单列，是否采信由法院决定。对不符合法律规定且股东不认可的单据，不予采纳；
6、审计的期限从1个月至6个月，根据审计工作量决定，因客观原因可依法延长；
7、审计中发现公司有人涉嫌职务犯罪的，移送司法机关处理，可根据情况决定是否中止审计；
8、审计完毕，编制审计报告送达各方。账簿凭证全部交还公司；
9、对审计结果有异议的，可申请复查或补充鉴定，或者由另外的具有更高资质的审计机构重新审计。一案的审计以两次为限。由法院认定最终的审计结果。
结束语：修订后的《公司法》规定了有限责任公司股东的会计账簿查阅权及救济途径，保护了股东一方的利益但对公司的利益却造成潜在的威胁，失之偏颇。对不上市的股份有限公司股东的会计账簿查阅权却未作规定。对这两类公司的股东查阅原始会计凭证的请求，司法实践中如不予支持，这对股东行使知情权非常不利。如支持，则“可能损害公司合法权益，影响公司的正常经营”。新《公司法》第34条第二款并不能有效地落实股东的知情权。相比之下，通过司法审计来解决股东与公司之间的知情权纠纷不失为一种更好的方法，可以兼顾股东与公司的利益。从这点来讲，在落实股东知情权的问题上，司法审计制度比账簿凭证查阅制度周全，比检查人选任制度可行，更为适合中国目前的国情和社会现实。
因《公司法》及其他相关法律法规对股东行使司法审计请求权未设置限制，为防止股东滥用此权，公司在制定《公司章程》时，可对股东行使司法审计请求权的具体程序作出规定并给予适当限制，以弥补立法上的不足。
在今后修改《公司法》和《民事诉讼法》的时候，或在制定有关的司法解释时，应进一步确立公司的司法审计制度，对股东的司法审计请求权及其行使程序作出更具体明确的规定，使公司利益与股东知情权取得平衡。
参考文献
①吕伯涛主编：《涉外商事案例精选精析》，法律出版社2004年7月第1版，第226-232页。
②王信芳主编：《公司纠纷案例精选》，上海人民出版社2004年4月第1版，第202-205页。
③吴红霞：《试论有限责任公司股东会计账簿查阅权》，刘兰芳主编《公司法前沿理论与实践》，法律出版社2009年5月第1版，第349页。
④刘俊海：《股份有限公司股东权的保护》，法律出版社2004年1月第2版，第362页。
⑤同上，第365页。
篇9
20x9年5月，H公司根据公司财务管理制度及应收账款管理制度的相关要求，将已挂账上的应收账款80万元（已开具发票）上报其母公司进行坏账核销。另外未挂账的20万元因未开票的缘故，H公司未将该笔收入纳入应收账款范围，故未进行应收账款坏账核销。根据公司的业务流程，市场部负责与客户核对作业量并开具发票。20X8年11月，财务部将该笔未开票收入计入应收账款，但年末会计师事务所审计认为，该笔收入不满足收入确认条件的“相关的经济利益很可能流入企业”要求，不得计入应收账款。20X8年12月，财务部直接将该笔应收账款予以红冲，该笔未开票收入20万元未纳入坏账核销范围。
针对上述案例中H公司内部控制中存在的问题，请你以集团审计共享中心人员的身份，为H公司草拟一段审计发现问题及审计建议。
答案：
一、审计发现问题
1.H公司财务在收入的确认上不符合会计准则的要求。根据企业会计准则收入的相关要求，当企业与客户之间的合同同时满足五个条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入。因此H公司已完成合同义务后未及时确认收入，导致应收账款确认滞后甚至无法确认。
2.H公司财务部缺乏对市场部的业务数据及开票量进行有效监督。H公司市场部负责与客户核对业务数据，并开具销售发票。财务部对市场部业务数据及开票量的监督失控，增加了公司应收账款未入账的风险。
3.H公司对应收账款红字冲回的审批流程不符合内部控制的要求，导致财务人员可随意进行账务更改，严谨性欠缺。
4.涉诉案件坏账核销账务处理有误。H公司应向D公司收的款项总共应为100万元，而实际坏账核销时，公司只上报上级母公司80万元，而另外20万元，没有以坏账进行上报，存在账务处理差错。
二、审计建议
1.业务部门应当及时与客户进行结算。针对已完成作业的客户，业务部门应及时与客户进行对账，并提供相关对账材料至财务部进行应收账款入账，提高应收账款入账的准确性。
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风险导向审计最早源于社会审计，实施的标志是各国风险导向审计准则的颁布与实施。中国审计人员协会在2006年了新的审计准则，要求审计人员在审计中使用风险导向审计的方法。于是，风险导向审计一时间成为行内外人士关注和研究的焦点。无论是支持还是反对，都无法否认风险导向审计是审计历史上的一次重大革命。风险导向审计与传统的审计方法在思路上有很大不同，如何根据我国目前的经济环境，逐步应用风险导向审计，进一步完善我国的审计准则，是摆在我国审计职业界面前的一个非常迫切的问题。
一、风险导向审计应用中的问题
风险导向审计是审计历史上的一次重大的革命。先进的理念和技术的引进是必要的，但更重要的如何是将风险导向审计与我国目前的经济环境和审计职业的发展状况相结合，推动我国审计行业与国际水平接轨，增强审计人员的公信力，提高其执业水平。目前，风险导向审计在我国的应用存在以下几个问题：
(一)缺乏有效的需求市场作为一项新的技术，风险导向审计在我国缺乏有效的需求市场。在目前的情况下，事务所的法律风险很低，审计人员缺乏提升专业水准的动力，也缺乏运用风险审计技术提高审计质量的动力，使提高审计技术和审计质量的内在动力不够充分。
当法律风险较高，可能引起较大的审计风险损失时，审计人员可能会执行更详细的审计程序，获得更多的审计证据，来提高审计质量；当法律风险较小，不会引起明显的审计风险损失时，审计人员可能会减少一些审计程序的实施，忽视被审计单位存在的一些违规问题，或是机械地执行相关的审计程序，而没有把降低审计风险的理念贯穿始终。由于我国对证券市场的规范和约束力较弱，一直存在诉讼门槛过高，诉讼成本与收益不对等的现象，致使关于我国审计人员的法律责任的规定还比较空洞，缺乏具体的可操作性，民事赔偿制度不够完善。尽管目前我国公众投资者在一定的前置条件下可以事务所，但由于诉讼成本和获得赔偿的可能性等问题的制约，使得事务所的民事赔偿责任仍然很低，事务所的违规成本几乎可以忽略不计，导致了我国的审计人员的法律风险偏小。法律风险低，审计人员不仅不会远离审计风险高的客户，而且还会对审计过程的风险不够重视，最终导致审计质量的低下。
(二)成本效益问题制约制度基础审计向风险导向审计转型大多数人认为风险导向审计通过对重大错报风险的评估得出可接受的检查风险，根据检查风险确定出实质性测试的重点和水平，进一步确定审计人员收集何种证据以及所收集的证据的数量。并把有限的审计资源在审计业务之间合理地分配，有效地利用审计资源，可以节约审计成本，并把节约成本看作是风险导向审计产生的动因之一。然而事实并非人们想象的那样，审计工作不仅包括完成审计工作所花费的资金成本还包括人力成本和时间成本。进行重大错报风险的评估需要耗费审计人员大量的时间。从搜集资料、整理资料到分析评估，再到运用数学模型进行风险量化，都要花费审计人员相当一部分的时间，这样就会增加审计项目的时间成本。同时，风险导向审计对人力资源的要求更高，要求审计人员具备管理、数理统计等多方面的知识。因此风险导向审计在我国实施之初，事务所需要更多有经验的高级审计人员的参与，并对事务所全体成员提供相关知识的培训，这会导致人力成本增加。为了提高信息搜集、传输的效率，实施风险导向审计需要利用信息管理系统，为此需配备一定的通信和计算机方面的硬件设施，这在一定程度上也增加了审计工作的资金成本。由于成本和效益原则的制约，风险导向审计的实施和推广可能需要一个漫长的过程。
(三)执业人员的专业胜任能力不足风险导向审计对审计人员的素质要求较高，对风险的识别、评估需要有较高的判断能力。而我国审计起步较晚，审计人员风险意识不强，缺乏丰富的执业经验及从整体上把握的专业胜任能力，给新的风险模型的运用造成了一定的困难。
目前我国实施风险导向审计的最大制约就是缺乏较高水平的审计人员，一般的审计人员无法对客户的经营风险和特别风险做出正确的评估，并对评估的风险采取个性化的审计程序。当审计人员在风险判断上出现方向性错误时，会导致其无法搜集到充分适当的证据证明审计结论。在风险导向审计中，风险评估结果出现错误极有可能会导致审计失败或审计无效率，造成审计资源的浪费。
二、风险导向审计应用问题的解决对策
针对以上存在的风险导向审计应用的问题进行思考以后，提出以下几点建议。
(一)积极创造需求市场通过国家最高人民法院、证监会、中注协等出台相关文件，加强对于证券市场和审计人员审计的监管力度，指导和推动风险导向审计在我国的实施，在一定程度上，创造对于风险导向审计的需求。2007年6月，我国最高人民法院公告。规定了关于审理涉及会计师事务所所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的相关问题，如第一条规定，利害关系人以会计师事务所在从事审计人员法第十四条规定的审计业务活动中出具不实报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事诉讼侵权赔偿的，人民法院应当依法受理。其中，利害关系人包括自然人、法人或者其他组织。可见，公众投资者是可以事务所的。但在实际执行的过程中，涉及事务所的案件经常是不了了之，并没有给公众投资者一个满意的答案。国家有关部门应该出台更加详细的指导文件，在涉及公众投资者的诉讼案件中对有关的诉讼费用、诉讼的效率效果等给予严厉的监管，真正保障公众投资者的权益，使得风险导向审计在我国逐步开拓市场，健康持续地发展下去。
(二)采用“过渡”的审计模式并开展试点研究尽管风险导向审计有其优越之处，由于成本效益原则的制约，目前还不能在我国普遍推行。将制度基础审计与风险导向审计有机地结合却是非常
必要的，在初步实施阶段，可以在制度基础审计的基础上，将风险导向审计的观念以及有关审计风险评估、审计风险控制等方法引入，以弥补制度基础审计缺乏对企业风险研究与分析的不足。而对审计模式的选择，不能脱离被审单位的性质、规模等具体情况，针对不同被审计单位应当采用不同的审计模式。
篇11
美国安然事件、中国“银广夏”、“郑百文”事件等一系列震惊整个注册会计师行业乃至全世界的案件发生后,使人们对会计工作的真实性和有效性产生了更为深重的疑虑,从而引发公众对注册会计师审计质量公允性的合理怀疑,注册会计师法律责任已成为一个倍受全社会关注的议题。制定注册会计师执业法律责任是为了发挥注册会计师在社会经济活动中的鉴证作用,严肃注册会计师职业行为规范。
一、注册会计师法律责任的内涵及相关规定
注册会计师的法律责任是指注册会计师在承办业务过程中未能履行合同条款,或未能保持应有的职业谨慎,或处于故意不作充分披露,出具不实报告,致使审计报告的使用者遭受损失,依照有关法律法规,注册会计师或会计师事务所应承担的责任。根据《注册会计师法》规定,绝对保证是要求注册会计师出具的审计报告所反映的内容与被审计单位的实际情况相符合,若不相符合,则注册会计师就应当承担法律责任。而合理保证是只要注册会计师在执业中严格遵循职业道德和有关标准的要求,即使其出具的审计报告反映的内容与实际情况不一致,注册会计师也不一定要承担法律责任,只要求注册会计师对自己的过失行为承担责任。合理的保证会计报表使用人确信已审计会计报表的可靠程度,而不对会计报表的正确性和完整性提供百分之百的保证。
二、我国注册会计师法律责任的成因
1.被审计单位方面的原因
(1)被审单位的错误、舞弊和违法行为。一些被审计单位可能存在某些严重错误和舞弊的行为而注册会计师未能查出,一旦给他人造成损失,注册会计师往往会遭到控告。但是不能苛求注册会计师发现被审计单位所有的错误、舞弊和违法行为,关键是要看未能发现的错误、舞弊和违法行为是否重大。我国《独立审计具体准则第8号一错误与舞弊》对错误与舞弊的概念进行了专门定义。错误,是指会计报表中存在的非故意的错报或漏报,即被审计单位由于疏忽、误解等原因,在注册会计师所审计的会计报表中产生了错报或漏报。舞弊,是指导致会计报表产生不实反映的故意行为,即被审计单位故意在注册会计师所审计的会计报表中造成错报或漏报。
(2)被审计单位经营失败。经营失败是指 由于巨额亏损、资不抵债等原因而无力持续经营的情形。反映经营风险的极端情况就是经营失败。审计失败则是指审计人员未按照审计规范的要求执行审计业务而签发了不恰当的审计意见,通常表现为在企业会计报表存在重大错漏报的情况下,注册会计师发表了无保留审计意见。出现经营失败时,审计失败可能存在也可能不存在。
2.会计师事务所和审计人员的因素
我国绝大多数事务所都采取了有限责任公司的形式。几十万元的注册资本承担的却是涉及几个亿、数十亿金额的业务。在这种情况下,事务所的败德成本很低,潜在收益却很高,难以保持独立性。一方面,被审计单位为了取得对自身有利的审计结果,事先已与受托的事务所有了某种默契。另一方面,事务所以追求经济效益最大化为目标,为争取客户,往往降低审计质量,出具虚假报告。注册会计师职业道德低下导致审计欺诈的存在,专业胜任能力不足对所审计交易事项缺乏应有的职业怀疑态度,对客户舞弊的研究与重视不够,收集的审计证据明显不足。
3.法律环境不够完善
在西方,审计准则是判定注册会计师法律责任的重要依据。在我国,审计准则的地位在法律上却没有得到确认。目前我国关于民事责任和刑事责任的裁定和执行权归属于人民法院。《独立审计准则》被许多法官视为纯粹的行业标准,不足以作为注册会计师的辩护依据。而且涉及注册会计师行业的诉讼案件往往专业性很强、技术复杂程度很高,法院难以独立对案件作出合理界定。
4.社会经济环境因素
社会公众对注册会计师的高期望值是注册会计师法律责任产生的社会因素。各方使用者都希望注册会计师能发现被审计单位报表中的所有错弊,不断要求注册会计师对委托单位的会计记录差错、管理舞弊等都应承担检查和报告责任,混淆了会计责任和审计责任的区别。事实上,由于审计时限、方法和抽样技术的制约,加之成本的限制,要求注册会计师发现所有舞弊是不现实的。
三、解决我国注册会计师法律责任存在问题的思路
1.优化注册会计师的职业环境
(1)完善相关法律规范。财政部应当就注册会计师法律责任问题积极与有关司法部门进行协调,以保护注册会计行业的合法权益。与注册会计师法律责任最为密切相关的法律是《注册会计师法》,由于该法颁布较早,在实际执行过程中存在很多问题,如对民事责任的规定相对薄弱,缺少关键的过错和因果关系要件;对法律责任的界定模糊等,补充完善《注册会计师法》等有关法规,在相关法律中增加保护注册会计师权益的条款,在法律责任对象、责任范围和责任程度等方面给予明确规定。从而保证注册会计师免受无谓诉讼的干扰。(2)进一步发挥注协的管理功能。注协应强有力地发挥对注册会计师的管理功能,通过一系列审计诉讼案例法律问题的实证研究,积极参与审计相关法律条款的制定并提供建议,适度地确定审计相关法律责任,以保证注册会计师的合法权益。(3)成立注册会计师法律责任的专业鉴定委员会。随着市场经济向法制化方向的发展,民事责任及刑事责任将成为注册会计师法律责任的重要方式,而法院无疑将成为最终的裁判机构。但当涉及的诉讼案件专业性很强、技术复杂程度很高时,法院将难以独立对案件做出合理界定。因此,中国注册会计师协会应成立专家鉴定委员会,作为注册会计师法律责任界定的权威机构,成为庭审的有力证据。(4)确立独立审计准则在司法实践中的地位。独立审计准则是规范注册会计师审计服务的质量标准,是判断注册会计师执业行为是否存在过失的唯一技术依据,特别是对公允性、合理保证等概念的阐述。如果注册会计师严格遵循了独立审计准则,仅仅因为审计结论在客观上与实际不符,就需承担法律责任的话,显然是不合理的。因此,独立审计准则应成为我国司法界判定注册会计师法律责任的最重要依据,否则根本不能起到保护注册会计师的作用。(5)加强对上市公司的监管。财政部、证监会、注协及其相关部门应密切关注证券市场,发现违规造假的上市公司和注册会计师,要严惩不贷,一定要使造假成本高于造假收益。
2.注册会计师和会计师事务所应采取的对策
(1)完善会计师事务所的体制,积极发展合伙制事务所。合伙制事务所承担无限责任合伙人个人利益与事务所业绩和命运紧密相连,更有压力和动力增强责任意识和品牌意识,自然也就更有压力和动力抵御来自上市公司的不当意愿。(2)坚持独立性,始终保持谨慎的职业怀疑态度。独立性是注册会计师的灵魂。注册会计师与被审计单位之间必须实实在在地毫无利害关系,其承担的是对整个社会公众的责任,这就决定了注册会计师必须与委托单位和外部组织之间保持超然的独立关系,同时始终保持谨慎的职业怀疑态度,严格按照注册会计师执业准则的要求执业,并保持良好的职业道德,那么其所承担法律责任的可能性将大大降低。(3)完善会计师事务所质量控制制度。对于会计师事务所而言,其“产品”就是出具的报告,若一个会计师事务所质量管理不严,很有可能给事务所带来巨大的打击。随着业务的复杂化和计算机技术的应用,审计业务更为复杂,事务所必须建立健全一套严格、科学的内部控制制度,并认真推行,才能保证整个事务所的业务质量。(4)深入了解客户,审慎选择客户。很多案件中,注册会计师之所以未能发现错报,其重要的原因就是他们不了解被审计单位所在行业情况及被审计单位的业务。我们审计的对象不只是财务报表上的数据,还要了解被审计单位的经营管理活动,只有对企业做全面的了解,才有助于注册会计师发现报表中隐藏的问题。因此,在了解客户情况的基础上慎重选择客户,是防止不必要诉讼事件发生的第一道防线。(5)办理职业责任保险或提取风险基金。严格地说,投保责任险,并不是避免审计诉讼的对策,而是注册会计师的一个自我保护措施。但这一措施能帮助注册会计师转嫁风险,避免遭受毁灭性的损失。(6)聘请专业的律师担任法律顾问。无论是对处理审计过程中所遇到的棘手问题,还是对应付已发生的或可能发生的诉讼事项,寻求有经验律师的帮助都是注册会计师的明智之举。
篇12
（一）审计整改的概念和标准。审计整改是指被审计单位针对审计发现的问题，采取措施改进工作、提高管理水平的行为活动。根据审计发现问题的性质和审计处理的要求，审计整改应包括被审计单位执行审计机关作出的审计决定的行为，被审计单位根据审计报告提出的意见，采取措施改进工作、提高管理水平的行为，以及审计机关监督审计整改的行为等。审计整改的标准是审计揭示的问题得到纠正，制定相应的内部控制制度，加强内部管理，达到标本兼治的目的。
（二）审计整改的现实意义。审计整改是现代审计的重要内容。对审计查出揭示问题的整改，是现代审计的一个重要内容。即审计揭示问题向社会披露审计报告审计问题整改。如果只有审计查处阶段，而没有审计整改阶段，那么审计工作是不完整的，也就没有发挥出其应有的作用。作为政府审计，审计整改是审计工作必不可少的重要组成部分。如果查出的问题没有相应的跟踪整改，建制堵漏，加强管理，或者追究相关部门和责任人的行政过失，就不能很好地履行审计的职责。
审计整改是审计质量的重要体现。审计工作质量应该是一个系统工程。它不仅包括审计工作实施本身及审计问题查处的客观公正、无差错、无风险，也应包括审计揭示问题是否最终得到落实与纠正。只有这样才是在更高层次、更大范围、更科学地体现国家审计机关的审计监督工作的质量。因此，审计问题的整改是审计工作质量的重要标志与体现。当然，审计整改是根据审计查出的问题采取的有针对性的措施，审计质量越高，审计揭示的问题越彻底，建议措施具有操作性，被审计单位的整改就越到位，就能促进被审计单位更加切合实际地从体制、机制上去解决问题，从根本上去杜绝违纪违规问题的再次发生。
（三）审计整改是审计机关和被审计单位的共同责任。审计整改工作是审计监督必不可少的重要组成部分，是审计业务工作的程序之一。审计整改也是被审计单位接受审计监督，落实审计意见和决定的具体行为，是应尽之责。在审计整改工作中，被审计单位是主角，承担着主要任务，审计机关担负着监督、检查和评估的责任，不使审计整改流于形式。
二、审计整改面临的困难和问题
近年来，各级审计机关普遍都十分重视审计查出问题的整改工作，制定了相应的制度。例如，审计整改结果报告制度、审计回访制度等。审计机关通过向提交政府预算执行审计结果和受政府所托向同级人大报告预算执行审计工作，都反映了审计整改的情况，各级政府也都多次召开专题会议研究整改问题。审计整改已初步形成了齐抓共管的良好局面。
大部分被审计单位比较重视审计整改工作，包括主管部门在内的相关部门也能够积极配合，建立健全和完善单位内部相关管理制度，积极主动的纠正审计查出的问题，但有部分单位整改不及时、不到位、不彻底，屡查屡犯、屡禁不止的问题还经常发生。
一是一些被审计单位认识不到位，重视审计，轻视审计整改。有的认为只要把应缴未缴的财政资金、税金或罚没收入上缴后就算是落实了审计决定，就算是进行了审计整改。有的被审计单位、部门从维护自身利益出发，应付审计监督和审计整改。
二是一些审计人员认为，审计整改是被审计单位的事情，与审计机关的关系不大。重视审计项目计划的完成和违纪资金的收缴，而未将审计整改与审计查出问题放在同等重要位置，因此，抓落实或督促审计整改的态度并不积极。有的审计报告、审计决定中提出的审计意见或建议的可行性较差，具体操作性不强，造成被审计单位难以落实。
三是对被审计单位是否审计整改到位、成效如何？缺乏评判的标准和依据。对审计整改不到位或走过程的单位、部门，缺乏相应的处理手段，没有建立相应的问责制度，审计整改往往是流于形式或走走过程。
四是审计整改后续跟踪不够。由于审计机关没有专门的机构或专职人员，监督审计决定、审计意见的落实，评估审计整改的效果，使审计整改工作中处于比较被动的地位。
五是有关部门协调配合督促审计整改的机制尚未形成。督促被审计单位进行审计整改不仅仅是审计机关的责任，还应包括主管部门、监察、财政、税务、工商等部门的参与及协调配合，以促使被审计单位进行审计整改，使审计整改的力度和深度不断加强。
三、加强审计整改工作的措施
改变观念，提高审计整改的自觉性。审计机关和审计人员，要提高认识，自觉地把审计整改作为审计工作的重要组成部分，将违规问题纠正、管理问责与督促被审计单位审计整改放在同等重要的位置来抓。要督促被审计单位转变观念，树立审计整改的理念，建立单位内部审计整改责任制，纠正审计整改仅仅是财务部门任务的片面认识和做法，建立财务部门、业务部门、管理部门等参加的审计整改机制，从而达到标本兼治的良好效果。
强化审计整改跟踪职能。《国家审计基本准则》规定：审计机关应当自审计意见书和审计决定书送达之日起九十日内，了解审计意见的采纳情况，监督检查审计决定的执行情况；如发现被审计单位超过规定时限未执行审计决定的，审计机关应当报告人民政府或者提请有关主管部门在法定职权范围内依法做出处理，或者向人民法院提出强制执行的申请。《审计法》修订后也明确了政府报告审计整改情况的职责。因此，审计机关应强化整改跟踪职能，可考虑增加专职机构和专职人员督促被审计单位进行审计整改。另一方面积极做好审计整改成效的评估工作，探索评估工作的方法、内容，并不断深化，避免审计整改走过场。
篇13
当审计从制度基础转向风险导向型后，相应的一个问题是：审计的性质究竟是什么？它对我们选择、讨论会计师事务所的行为，是否会产生相应的影响？
传统的理论认为，审计师是委托人与人之间的桥梁；通过审计鉴证服务，可以为委托人与人之间的信任关系提供保证，并进而降低企业运行的成本。正是在这一意义上，我们认为审计师是维持现代市场经济秩序的“警察”。将审计性质定位在信用保证，与传统的账项基础审计和后来的制度基础审计模式有着内在一致性。委托人选择会计师事务所、股权分散的资本市场上普通投资者选择会计师事务所，其主要考虑该会计师事务所能否提供高质量、高独立性的审计服务，使得被审计单位财务报表的公允性得到保障。20世纪80年代基于美国审计市场的一些研究认为，大规模会计师事务所具有更高的审计独立性和专业胜任能力，其审计服务的质量也相对要高于小规模的会计师事务所。
但是，风险导向型审计的引入，在一定程度上会导致审计性质的变化。因为，审计师是否承接某个客户、签发何种形式的审计意见，考虑的是潜在风险是
否超过最高可接受水平；委托人选择会计师事务所、普通投资者依赖会计师事务所，不再是其能否提供高质量、高独立性的专业服务，而是其能否提供更可靠的保险。这样，不同规模会计师事务所在提供审计服务的质量上，是无差异的。唯一的差别是会计师事务所的规模越大，其保险能力越强”。
二、风险导向型审计产生的背景
早期的审计主要是对人行为诚实性的检查。从审计程序与技术上看，通常会将企业所提供的财务报表，按照报表一账簿一凭证的程序进行全面的核查，以确保财务报表中的每个项目与企业的所有凭证相符，人没有任何其他欺骗所有者的舞弊行为。由于这种审计非常关注财务报表中的每个项目是否有相应的经济业务的支持，因此，它也被称为账项基础审计。
20世纪初，美国成为世界经济的龙头，企业规模也以惊人的速率扩展。特别是一次世界大战后的一段时期，美国企业并购导致企业规模大、经营活动十分复杂。再采用账项基础审计，审计成本非常高昂，对审计师来说是不经济的。因此，大约在20世纪40年代前后，美国会计职业界开始了制度基础的审计。其基本思想是：好的内部控制制度能够防范乃至杜绝内部的各种舞弊现象；科学的统计抽样技术能够以较小的代价大致准确地反映整体的状况。审计师也转而对企业财务报表是否真实、公允地反映其财务状况与经营成果发表意见。
20世纪50年代起，美国会计职业界面临的审计诉讼压力逐渐增大，到70年代达到高峰。60年代末、70年代初的一些审计诉讼案例中，即便审计师证明其审计程序遵守了相关的审计准则，客户的财务报表也遵守了相应的“公认会计原则”，法院仍认定审计师需要承担相应的审计责任，并认为遵循一套由会计职业界自己制订的程序，不能表明其就没有责任。这些法律诉讼导致美国会计职业界改变审计思想，逐渐确立风险导向型审计。风险导向型审计的内在思想是：任何审计业务都必须将审计风险控制在可接受的风险水平内。这一思想的一个极端性应用是：审计师只要经过测试认为其风险可接受，即便被审计单位的财务报表存在一些不符合会计准则的现象，且这一现象已为审计师所知晓，审计师也可以签发审计报告。
三、对我国法律制度环境的探讨
将风险导向型审计模式引入我国审计实务，总体而言，是符合审计技术国际发展潮流的。但是，在具体应用时，应该充分考虑到我国法律制度环境的相应特点，这些特点表现在如下几个方面：
第一，谁可以审计师？美国1933年的《证券法》将审计师的责任对象扩大到任何推定的财务报表使用者，即便这些使用者在审计签约时并未直接参与签约过程、也不是签约中所涉及到的对象。在一个股权高度分散的资本市场上，这意味着几乎任何人都可以注册会计师。我国到目前为止，仍然没有这方面的法律。红光实业案例中，先后有小股东向法院提讼，但都被法院以诉讼理由不成立而驳回；银广夏事件爆发后，中国证监会的高层管理人员曾鼓励中小股东银广夏管理当局和相应的中介机构，但由于种种原因，法院最终还是不予受理。这表明，至少在相当长一个时期里，我国会计师事务所因审计行为失当而被的概率较低。
第二，谁承担举证责任？举证责任涉及到诉讼是否能够成功以及诉讼成本问题。如果中小股东在过程中承担了举证责任，包括证明审计师的行为失当以及错误的财务报表与股东个人损失之间的关联性，那么，他们提讼的可能性较低。因为，证明审计师行为的失当已经超出了中小股东个人能力（包括经济能力和技术能力）。美国的《证券法》将举证责任转移给审计师，这样，只要个人投资者有证据表明其确实受损，且他在投资过程中使用了财务报表，他就可以向法院提讼。审计师则需要证明自己清白，否则，他将会极有可能被判败诉。我国目前的法律诉讼程序中，主要的举证责任制度由原告承担。这样，即便未来允许个人投资者上市公司和相关的中介机构，技术上证明审计师存在失当的行为也十分困难。
第三，赔付责任有多大？美国的法律制度环境下，对会计师事务所的各种道德风险具有足够威慑力的制度之一就是集团诉讼。此外，如果一旦被法庭认定存在故意欺诈，那么，法庭会开出天文数字的惩罚性赔偿。我国到目前为止，唯一能援引的就是消费者保护法。按照这一法律，审计师的赔偿通常是“退一赔一”，即：最高不超过审计收费的若干倍。中国证监会对经查实发现注册会计师确有不当行为的，所开出的罚单也就是停止执业若干个月，没收相应收入并罚款一到两倍。此外，对消费者造成直接损失的，按直接损失额赔偿。个人投资者依据财务报表进行投资所产生的损失（如银广夏在30多元的价位买进，跌至不到10元），究竟是直接损失还是间接损失，尚存在认定上的争论。因此，在我国目前的法律制度环境，即便会计师事务所被并败诉，其赔偿责任也远远低于国外同行。
四、过低的法律责任与道德风险
尽管我国资本市场上不断传出各种危机事件，但从事后的披露来看，审计师行为失当被发现的概率不高，被的概率近乎为零。从风险导向型审计角度来看，这种低风险容易诱发新的道德风险，审计师可能会签发一些严重失实的财务报表；或者，出于法律上的考虑，对一些严重失实的财务报表只是追加一些语气缓和的提示。更严重的情况可能是会计师事务所规模越大，其抗击风硷的能力更高，越敢于对一些存在重大问题的财务报表签发比较好的审计意见。笔者认为，我国审计市场上出现的带说明段的无保留意见审计报告，正是法律风险低的一种体现。
我国资本市场上存在的一些审计案例也表明，风险导向型审计已经严重扭曲了审计服务的性质——通过审计人员的专业技术能力证实企业财务报表公允地反映其财务状况与经营成果的程在。比如，一家摩托类上市公司，2000年度收到保留加说明的审计意见，其说明段是公司的持续经营能力问题。从会计专业角度来看，如果一家公司的持续经营能力存在疑问，那么，基于持续经营假设立上的、以历史成本为主的资产计价模式将不再适用，相应地，以历史成本为主编报的公司的财务报表就不能公允地反映公司的财务状况。对这样一个重大事项，通过说明段方式提示，让那些非专业、个人投资者很难理解这种提示所真正包含的信息。又如，某会计师事务所在审计一家电子类上市公司时，为该公司1996年先后发行A、B股签发了审计意见，并为1996年度签发了标准无保留意见，但1997年就签发了拒绝表示意见的审计报告。而据该公司1997年年报披露，导致公司1997年度严重亏损的主要事项（如主要生产线停产、新生产线已投产但效率不高）在1996年招股期间已经发生。作为经办审计师，敢于在这些事项已发生时签发标准无保留意见，其本要考虑应当是：几近于零的法律风险。
