新收入准则与税法差异范文

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篇1

（一）销售商品收入的确认条件

新准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指商品所有承担该商品价值发生损失的可能性，如商品发生减值、发生毁损的可能性；商品所有者预期可获得的商品中包括的未来经济利益，如商品价值的增加以及商品的使用所形成的经济利益，均转移给购货方。

2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。如果商品出售后，企业仍保留与该商品的所有权相联系的继续管理权或仍对出售商品可以实施控制，则说明此项销售商品交易没有完成，销售不能成立，不能确认收入。

3、收入的金额能够可靠地计量。企业在销售商品时，售价通常已经决定，但销售过程中由于某种不确定因素，也可能出现售价变动的情况，则新的售价未确定前不应确认收入。

4、相关的经济利益很可能流入企业。企业出售中的商品符合合同或协议规定的要求，并已将发票账单交付买方，买方也承诺付款，即表明销售商品的价款能够收回。在销售商品时，如果估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。

5、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认，如果成本不能可靠地计量，则相关的收入也不能确认。

（二）销售商品收入确认的时点（有证据表明不满足收入确认条件的除外）

1、销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

2、销售商品采用预收款方式的，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。

3、销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

4、销售商品采用以旧换新方式的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进处理。

5、销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

6、采用售后回购方式销售商品的，有确凿证据表明售后回购交易满足商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

7、采用售后租回方式销售商品的，有确凿证据表明认定为经营租赁，售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。

二、税法对销售商品收入确认的规定

（一）《增值税暂行条例》

《增值税暂行条例》规定销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售方式的不同，具体为：

1、采用直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭证，并将提货单交给买方的当天。

2、采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。

3、采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。

4、采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。

5、委托其他单位代销货物，为收到代销清单的当天。

6、销售应税劳务，为提供同时收讫销售额或取得索取销售额的当天。

7、视同销售货物，为货物移送的当天。

（二）财税文件

财税［2005］165号文件规定，企业在委托代销货物的过程中，无代销清单纳税义务发生时间的确定：

1、纳税人以代销方式销售货物，在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天。

2、对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。

（三）《企业所得税法实施条例》

《企业所得税法实施条例》规定：

1、以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入实现。

2、企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成工作量确认收入的实现。

3、采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

4、企业发生非货币换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

三、销售商品收入确认的差异及处理

新准则与新税法的制定采取了相互协调的原则，在销售商品收入确认方面取得了基本吻合，特别是《企业所得税法实施条例》的规定与新准则的规定基本一致。新准则与新税法对于销售商品收入确认的差异主要表现在：

（一）代销商品收入确认的差异

新准则规定，销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。而新税法规定：纳税人以代销方式销售货物，在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。新准则以收到代销清单时为确认收入的时点，而新税法则以收到货款或发出代销商品满180天的当天为确认收入的时点。

代销商品收入确认差异的处理，应遵照新税法的规定，又要符合新准则“相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量”的收入确认条件。代销商品在收到代销清单前已收到部分货款的，在确认收入时，计算出已收到部分货款占全部货款的比率，用这一比率乘以全部代销商品成本。其计算公式为：

已收货款比率=已收货款÷全部货款×100%

应摊代销商品成本=全部代销商品成本×已收货款比率

例1：某企业采用支付手续费方式委托甲公司代销A商品一批，该批商品销售价款为100000元，增值税17000元，成本为80000元，代销合同约定支付手续费率为2%，交付代销清单时支付；该企业在收到代销清单前收到货款80000元，剩余款项在交付代销清单时以银行存款结清。要求，根据有关资料编制相关会计分录。

1、计算。

已收货款=80000÷1.17=68376（元）

销项税额=68376×17%=11624（元）

已收货款比率=68376÷100000×100%=68.376%

应摊代销商品成本=80000×68.376%=54701（元）

应付手续费=117000×2%=2340（元）

2、会计分录。

（1）发出代销商品时

借：委托代销商品――A商品80000

贷：库存商品――A商品80000

（2）收到部分货款时

借：银行存款 80000

贷：主营业务收入 68376

应交税费――应增值税（销项税额） 11624

（3）结转销售成本

借：主营业务成本54701

贷：委托代销商品――A商品

54701

（4）交付代销清单以银行存款结清款项时

借：银行存款34660

销售费用2340

贷：主营业务收入31624

应交税费――应增值税（销项税额）5376

（5）结转销售成本

借：主营业务成本25299

贷：委托代销商品――A商品

2599

如果该批代销商品的款项在收到代销清单时结清，会计分录为：

（1）交付代销清单以银行存款结清款项时

借：银行存款114660

销售费用 2340

贷：主营业务收入100000

应交税费――应增值税（销项税额）17000

（2）结转销售成本

借：主营业务成本 80000

贷：委托代销商品――A商品

80000

例2：沿用例1资料，如果该企业超过180天没有收到代销清单及货款。要求，根据有关资料编制相关会计分录。

（1）在发出代销商品满180天时

借：应收账款――甲公司117000

贷：主营业务收入100000

应交税费――应增值税（销项税额）17000

（2）结转销售成本

借：主营业务成本80000

贷：委托代销商品――A商品

80000

上述处理方法是遵照税法优先的原则，在这种情况下，该企业应加强代销商品的管理，采取有效措施督促甲公司清交货款，或者调换、退回商品。

（二）视同销售商品收入确认的差异

《增值税暂行条例》规定，视同销售货物，为货物移送的当天确认收入。会计核算将视同销售商品按销售价计算应交增值税，不确认收入。

例3：某企业将原材料一批用于安装生产设备，该材料价款为30000元，销售价款为40000元，增值税税率为17%，应交增值税为6800元。要求，根据有关资料编制相关会计分录。

借：在建工程 36800

篇2

期以来,会计与税务差异困扰着许多企业财务税务人员,特别是收入的确认问题,按照企业会计准则所反映的企业实际经营成果不一定是企业所得税所要求的计算口径,纳税调整事项增多又需要更多的税法专业知识,完全按照税法口径确认企业的经营成果,又不符合会计信息的质量要求,特别是国有大中型企业以及上市公司,因此,尽可能弱化会计与税法处理差异也就成为企业财务人员非常关注的一个梦想。

2007年1月1日起,财政部颁布的38项企业会计准则正式实施,其中第14号准则对收入确认、计量和相关信息的披露进行了规范(以下简称收入准则);2008年1月1日《中华人民共和国企业所得税法》及其《实施条例》实施,同年10月31日国家税务总局了《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号,以下简称875号文),进一步明确了《企业所得税法》及《实施条例》关于确认企业所得税收入的若干问题,缩小了企业会计准则与企业所得税法关于收入的确认差异,一定程度上方便了企业纳税人正确进行会计和税务处理。本文对收入准则和企业所得税关于收入的确认差异方面进行分析。

一、收入概念的界定

(一)根据《企业所得税法》第六条规定,企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入,为收入总额。包括:销售货物收入,提供劳务收入,转让财产收入,股息、红利等权益性投资收益,利息收入,租金收入,特许权使用费收入,接受捐赠收入,其他收入。

(二)根据会计准则规定,收入,是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入准则所涉及的收入,包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取的款项,应当作为负债处理,不应当确认为收入。长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入,适用其他相关会计准则。

会计准则与税法界定的收入概念的差异,体现在若干方面:

第一,会计准则与税法界定收入的范围不同。会计收入准则只规范销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入,长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入,适用其他相关会计准则。税法计入收入总额的收入项目要比会计上的收入更多,企业的销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入、企业资产溢余收入、确实无法偿付的应付款项、企业已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、视同销售收入等等,都应当计入收入总额。

第二,企业所得税有不征税收入的概念,会计上没有此概念。税法上的不征税收入,是指从企业所得税原理上讲应永久不列为征税范围的收入范畴,从性质上和根源上不属于企业营利性活动带来的经济利益,不负有纳税义务的收入。因为从企业所得税的立法精神来看,所得税的税基应是企业经营活动所产生的所得,而政府预算拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等,对这种性质的收入如果征税,会导致无意义地增加政府的收入与支出成本。非应税收入不属于税收优惠。

第三,企业所得税有免税收入的概念,会计上没有此概念。企业所得税的免税收入,是指企业负有纳税义务,而政府根据社会经济政策目标的需要,可以在一定时间免予征税,而在一定时期又有可能恢复征税的收入。如国债利息收入,居民企业之间的股息、红利收入,中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利收入,非营利公益组织的非营利收入等。免税收入属于税收优惠。

二、收入的确认条件

(一)税务方面:875号文对销售商品和提供劳务收入的确认做了如下规定

1.企业销售商品同时满足下列条件的,应确认收入的实现:

(1)商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方。

(2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制。

(3)收入的金额能够可靠地计量。

(4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

2.企业在各个纳税期末,提供劳务交易的结果能够可靠估计的,应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。提供劳务交易的结果能够可靠估计,是指同时满足下列条件:

(1)收入的金额能够可靠地计量。

(2)交易的完工进度能够可靠地确定。

(3)交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

(二)会计方面

收入准则规定,销售商品及提供劳务收入的确认与计量除包括以上条件外,还包括“相关的经济利益很可能流入企业”,相关的经济利益很可能流入企业,是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性,即销售商品价款收回的可能性超过50%,否则不应确认为收入。

(三)两者的变化及差异

在此之前,企业所得税计税收入是不考虑收入的风险问题的,税法观点是企业的经营风险应该由企业的税后利润来补偿,国家不享有企业的所有利润,因此,也不该承担企业的经营风险。并且税法也通常不考虑继续管理权问题,这也属于企业内部管理问题,国家不对企业内部管理产生的问题负责。这些都是原来会计与税法在收入确认方面产生差异的主要原因所在。

在875号文后,企业所得税收入确认条件与《企业会计准则》趋于一致,两者都注重权责发生制原则和实质重于形式原则,唯一所不同的是只要满足了税法所设定的四个条件,即便经济利益不可能流入企业,企业所得税也要确认收入,这是因为税法是从组织财政收入的角度出发,侧重于收入的社会价值的实现,税法也没有条件去进一步判断销售商品价款收回的可能性是否超过50%。这样规定一方面保证了企业所得税与《企业会计准则》的一致性,另一方面税法也保留了最起码的底线。

三、收入的确认时间

无论收入准则还是875号文规定,企业判断销售商品收入满足确认条件的,均应当提供确凿的证据。通常情况下,转移商品所有权凭证或交付实物后,可以认为满足收入确认条件,应当确认销售商品收入。

收入准则及875号文均已明确,符合收入确认条件,采取下列商品销售方式的,应按以下规定确认收入实现时间:

(一)销售商品采用托收承付方式的,在办妥托收手续时确认收入。

(二)销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。

(三)销售商品需要安装和检验的,在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单,可在发出商品时确认收入。

(三)销售商品采用支付手续费方式委托代销的,在收到代销清单时确认收入。委托代销货物分为两种方式,一种是视同买断的代销方式,一种是收取手续费的代销方式。

另外需要注意的是,企业在委托代销货物的过程中,无代销清单纳税义务发生时间的确定。

《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知》(财税[2005]165号):

1.纳税人以代销方式销售货物,在收到代销清单前已收到全部或部分货款的,其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天。

篇3

一、新《收入》会计准则变化概述

（一）新《收入》会计准则变化要点第一，新《收入》准则的“五步法”收入确认模型包括原收入和建造合同两项准则。即新收入准则统一规范所有与客户签订合同形成的收入，并且具体指引了确认收入是在“在某一时段内”还是“在某一时点”，更明确指出收入确认的时点环节。第二，收入确认时点的判断标准是控制权转移。新收入准则要求企业销售商品或者提供劳务时，履行合同即完成履约义务，不再是以商品或服务的风险报酬转移而确认收入，而是客户取得商品或服务的控制权时确认收入，更加科学合理地判断企业的收入确认过程。第三，新《收入》准则更明确地指引了包含多重交易安排合同的会计处理，企业在合同开始日就需要评估合同，识别合同包含的所有各单项履约义务，将总合同款合理分摊至各单项履约业务中，在履行单项合同时确定单项义务收入。第四，新《收入》准则明确规定了如何对特定交易（或事项）进行收入和计量。如采用总额法和净额法确认收入、销售时附有客户额外购买选择权或附有质量保证条款、售后回购方式等，这些特定交易（或事项）规定将更好地指导现实业务，从而提高会计信息的质量。

（二）执行新《收入》准则对企业的影响新《收入》准则会影响很多行业的会计收入确认时点和金额，可能加快也可能推迟确认收入的时点进度，可能加大或缩小收入的确认金额。其中，影响较大的行业包括房地产、制造业、建筑施工、商业零售、软件、科技、电商、网络游戏、电信娱乐与媒体等。

（三）执行新《收入》会计准则的现实意义新《收入》会计准则能够增强单位主体的合同意识、严格规范合同管理，提升会计收入信息的质量与企业间收入信息的可比性，改善企业的经营管理，促进业财融合。

二、新会计准则应用中的纳税筹划实例

（一）区分销售合同中履约义务与增值税纳税义务间的差异根据新准则，按照“五步法”进行收入的确认和计量：第一步，识别与客户签订的合同；第二步，识别合同中的所有单项履约义务。履约义务是指合同中企业向客户转让可明确区分的承诺，一项合同中可能包含一项或多项履约义务。新收入准则的核心原则是在履行了履约义务时确认会计收入，因此，在业务开始签订合同时，需要识别合同包含的所有单项履约义务。单项履约义务是会计收入确认和计量的基本单位，新收入准则识别单项履约义务，有助于处理增值税时，判断企业销售活动是混合销售还是兼营。销售货物的同时提供运输服务时，会计通常这样处理，先提供运输活动再发生商品货物的控制权转移情况下，则运输活动不构成单项履约义务，相关成本作为合同履约成本；先发生商品货物的控制权转移，再发生运输活动，可能将运输活动视同向对方提供的一项服务，可能构成单项履约义务。《增值税暂行条例》第三条规定，纳税人兼营不同税率的项目，应该分别核算不同税率项目的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。财税〔2016〕36号文附件1提及，一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物的，为混合销售。从事货物生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳13%的增值税。在执行新收入准则后，销售货物同时提供运输服务如果判断为一项履约义务，即一项销售行为，则属于增值税“混合销售”行为，全额实现13%销项税额；如判断为两项履约义务，则属于“兼营”行为，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。案例一，甲公司是一般纳税人，销售若干电器X产品，售价为1000万元（不含税金额），同时提供运输服务60万元。若发生情形一，合同约定X产品运输到货后验收，即运输发生在控制权转移之前，则会计上考虑，甲公司的运输活动是销售方为履行合同发生的必要活动，运输费用属于合同履约成本，后期转入主营业务成本。增值税考虑整体业务是单一销售行为，按销售商品全额开票，适用13%税率，销项税额为137.8万元（1000+60）*13%。若发生情形二，合同约定X产品验收合格后再运输，即运输发生在控制权转移之后，销售方为采购方提供了一项运输服务，会计上如判断该合同中运输服务不构成单项履约义务，运输费用属于合同取得成本的增量成本，则该业务为混合销售，按销售商品全额开票，适用13%税率，销项税额为137.8万元（1000+60）*13%。若发生情形二，会计上如果判断该合同中的运输服务构成单项履约义务，则销售商品及提供运输服务属于兼营行为，分别按销售商品和运输服务确认收入及开票，则销项税额为135.4万元（1000*13%+60*9%），比情形一及情形二中的混合销售减少增值税金2.4万元（137.8-135.4）。

（二）识别销售货物收入确认时点的税会差异案例二，乙公司为增值税一般纳税人，乙公司与丙公司签订赊销合同，采购A产品100万元（不含税金额），合同约定乙公司2020年8月1日发货，丙公司在2021年2月1日付款。根据新收入准则第十三条规定，会计收入确认时间是当在客户取得相关商品控制权时。结合案例二可见，乙公司2020年8月1日发货，如丙公司当日收到A货物并验收入库，即乙公司对A货物的控制权转移至丙公司，乙公司确认会计收入100万元。对于赊销方式，增值税纳税义务发生时间是书面合同约定的收款日期当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。案例二中，合同约定的付款日期是2021年2月1日，乙公司若没有提前开具增值税发票的情况下，乙公司的纳税义务发生时间是2021年2月1日。这种赊销及分期付款的方式可以使公司先确认会计收入，后确认增值税销项税额，可以起到递延纳税的效果。根据财会〔2016〕22号的规定确认收入时，将增值税销项数额记入“应交税费—待转销项税额”，待到2021年2月1日，丙收到货款时，乙公司开具增值税专用发票后，“应交税费-待转销项税额”金额再转入至“应交税费—应交增值税（销项税额）”。

篇4

对于国家税务总局而言，这种配套文件的滞后，一方面能保证慎重稳妥，另一方面，由于其时新准则的影响渐渐明了，也便于测算其对所得税的实质影响，从而避免财政收入的大起大落。然而，对企业来讲，烦恼便产生了。由于税收相关政策未明，使得企业在会计政策取舍与进行专业判断时，无从确切计算相应带来的税务支出。所有，会计同仁们一起探讨新会计准则对税务的影响，就显得格外重要，在此，仅以笔者研究的一点粗浅认识，和各位同仁一起学习：

新会计准则可能影响企业税负的税种多样，只是影响程度不同。比如，新准则规定，土地使用权与地上建筑物分别入账。对于从价计征的房产税，是依据企业房产账面原值来缴纳，那么土地使用权的单独核算很可能减少企业的房产税支出。如果国家税务总局也认可依照不包括土地使用权价值的房产账面原值来计算征收房产税。这样，对于企业自用房产，且土地使用权与地上房产价值分开核算的情况下，可以减少房产税税负。不过，对于企业出租的房产，由于附着地上建筑物的土地使用权不可能单独出租，其租金收入应包括在房地产出租价款当中，所以并未减少其从租计征的房产税支出。

其实，房产税只是一个小税种，而企业所得税则是重头戏。对所得税方面的影响主要体现在一些新收益与新费用方面。比如，股份支付准则规定，诸如股票期权、股票增值权之类的股权方面的激励，要在等待期内确认为费用。那么，此类费用是否可以在所得税前扣除，便成为一个问题。而这一问题不仅仅涉及到所得税的会计处理，也与制定股权激励方案时的权衡与全面考虑相关。

比如，债务重组准则规定，以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额计入当期损益；以非现金资金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益。那么，这种增加的当期损益需不需要计算缴纳所得税，就成为一种悬疑。同时，这其中，“非现金资产公允价值”又引出另一个同类问题，即由于公允价值的引入导致的当期损益的增减，在所得税上如何计算与处理。

可见，新会计准则体系实施导致一些新费用、新收益的出现，进而产生新的税务问题。不过，由于新会计准则体系是于2007年1月1日施行，所以，相关的所得税影响将体现在2008年初，即2007年度所得税汇算清缴之时。这样，对于上市公司及其的财会人员，尚有较长的时日关注与探讨。

然而，新会计准则体系中的第18号准则“所得税”却给人们带来了新的烦恼。这不仅仅是其理解难度与广大专业人士的经验缺乏，更重要的是，其涉及到首次执行企业会计准则日的处理，即2007年初的会计处理，而这种处理目前留给人们的时日已无多。

对时间性差异，目前会计制度允许企业选择应付税款法或纳税影响会计法（包括递延法或债务法），而新所得税准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。新会计准则体系中第38号“首次执行企业会计准则”要求，企业应当按照所得税准则的规定，在首次执行日对资产、负债的账面价值与计税基础不同形成的暂时性差异的所得税影响进行追溯调整，并将影响金额调整留存收益。而目前的情况是，由于新会计准则相配套的所得税方面的文件尚未，这样，资产与负债的计税基础便难以计算，进而也就难以取得暂时性差异的准确数额。

所以，我们必须通过现已存在的所得税方面的文件来判断，或者是通过一些公开、非公开的蛛丝蚂迹的信息来估计。比如，财政部的所得税指南征求意见稿中，介绍了两个资产计税基础的举例，一是存货减值准备，其中介绍，税法规定，企业提取的减值准备一般不能税前抵扣，只有在资产发生实质性损失时才允许税前扣除；另一例是自行开发无形资产资本化方面，其中介绍，税法规定，企业的研究开发支出一般可于发生当期税前扣除。从这两例，可以推论，对于根据市场变化等而确定的减值，及相对应的升值（如公允价值增加的损益），应该不纳入当期所得税的计算中，而根据未来期间资产处理时的实际情况来缴纳所得税；二是目前税法中的一些规定，很可能也同时适用于新准则实施后。

这种推论可以在一定程度上予以验证。前段时间，有文章介绍了新会计准则导致“吹牛不上税”的问题，即对于操纵利润比较流行的上市公司，在对部分资产负债使用公允价值计量时，可能会出现每期不断调高资产公允价值，或调减负债公允价值，以增加账面利润的情况；而根据财政与税务部门的初步协商，该利润在形成当期不需缴税，从而使上市公司当期造假成本降低，进而更加注重短期操纵、忽视未来风险。

然而，推论毕竟是推论。与新会计准则体系给予公司选择与职业判断空间不同，税法上的问题必须是明确的，一就是一、二就是二。同时，在两税合并的关键时间，在新会计准则体系实施对财政影响未明的情况下，在上市公司经营活动实践日益丰富多彩的格局中，小道消息的“财政与税务部门初步协商”、新准则指南征求意见稿中的内容等，并不是最终的政府文件，这其中很可能存在一定的变数。

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1．强调“收入”是“日常活动”产生的，以区别于“利得”是“非日常活动”形成的。2．采用公允价值模式入账。分以下几种情况：

（1）从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值；

（2）分期收款发出商品，实质上带有融资性质，应当按应收的合同或协议价款的现值确定为公允价值。公允价值与应收金额的差额，计入“未实现融资收益”，并按实际利率法摊销，冲减财务费用。

3．会计科目的变化：

（1）代销商品业务科目采用：发出商品（也可单设委托代销商品）、业务资产/负债（也可沿用旧科目受托代销商品或受托代销商品款）。

（2）售后回购业务采用“其他应付款”科目代替“待转库存商品差价”科目。

（3）分期收款发出商品业务，新准则没有设置“分期收款发出商品”科目，而是将其记入“发出商品”科目。

二、新申报表中“收入总额”项目的变化

1．新申报表基本上建立在会计核算的基础之上。例如，新申报表第1行的“销售（营业）收入”口径反映的是纳税人按照会计准则核算的“主营业务收入”（扣除折扣或退回后的净额）、“其他业务收入”，以及根据税法规定应确认为当期收入的视同销售收入。视同销售又分为“自产、委托加工产品视同销售的收入”和“处置非货币性资产视同销售的收入”。另外，明确了广告费、业务招待费、业务宣传费等项费用扣除的计算基数为申报表主表第1行“销售（营业）收入”。

2．新申报表第2行的“投资收益”栏主要变化是：股息性所得不用再进行还原；存款利息收入不再包含其中，而是列示于第9行的“期间费用”中的财务费用中。

3．第5行的“其他收入”增加了“固定资产盘盈”及“让渡资产所有权收入”。

三、新申报表中“收入总额”项目内容

（一）基本收入

根据新申报表附表（一），一般企业的基本收入包括生产经营收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、材料销售收入、代购代销手续费收入、包装物出租收入、自产、委托加工产品视同销售的收入、处置非货币性资产等视同销售的收入、财产转让收入、股息红利收入、补贴收入和其他收入。对于前11项收入，会计处理和税务处理一般人员基本能理解，实务操作也相对简单，而“其他收入”则是我们应重点关注的特殊收入。

现就基本收入中变化最大的“分期收款发出商品”销售方式举例说明：

【例1】甲公司售出设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年2000元，合计10000元。假设不考虑增值税。假定购货方在销售成立日支付货款，只须付8000元即可。

分析：应收金额的公允价值可以认定为8000元，据此可计算得出年金为2000元、期数为5年、现值为8000元的折现率为7.93%（具体计算过程可参照有关财务管理教材的“内插法”）。

账务处理(不考虑增值税因素)：

销售成立时：

借：长期应收款 10000

贷：主营业务收入 8000

未实现融资收益 2000

第1年末：

借：银行存款 2000

贷：长期应收款 2000

借：未实现融资收益 634

贷：财务费用 634

第5年末：

借：银行存款 2000

贷：长期应收款 2000

借：未实现融资收益 147

贷：财务费用 147

财税差异：

对于分期收款发出商品，税法上规定，销售方应该以合同约定的收款时间来确定销项税额。当然，如果一次性开具了发票，则应全额确定销项税额；新会计准则将应收金额与公允价值之间的差额计入“未确认融资收益”，按实际利率法摊销，冲减财务费用，但税法并不认可，所以，以后各期摊销的未确认融资收益应调减应纳税所得额。

（二）特殊收入

新申报表“其他收入”主要是指会计上不作收入而税法上视作收入的项目，包括“营业外收入”和“资本公积”科目的明细项目。例如：固定资产盘盈、处置固定资产净收益、非货币性资产交易收益、出售无形资产收益、罚款净收入、因债权人原因确实无法支付的应付款项、债务重组收益、接受捐赠的资产、资产评估增值，以及新增的固定资产盘盈及让渡资产所有权收入等内容。这几项收入的情况各异，但它们有一个共同的特点──没有一定需要其扣除的支出，不是严格按照“配比原则”确定的收入。

现就一般企业常见项目列举如下：

1．资产评估增值

有4种评估增值：

（1）清产核资中的评估增值，不计入应纳税所得额；

（2）非货币性资产对外投资，交易发生时缴税，增值计入应税所得额；

（3）产权转让中的净损益，计入应税所得额；

（4）股份制改造中资产评估增值，不计入所得额，但在计算应纳税所得额时，不得扣除因评估增值而多提的折旧和多摊销的成本，调整方法有两种，据实逐年调整和综合调整。

【例2】企业固定资产原值80万元，已提折旧30万元，股份制改造中固定资产评估值为60万元，综合折旧率为15%。

（1）据实调整

会计上的折旧额＝60×15%＝9（万元）

评估增值多提的折旧＝[60－（80－30）]×15%＝1.5（万元）

当年调增应纳税所得额1.5万元

税前扣除的折旧额＝9－1.5＝7.5（万元）

（2）综合调整

将评估增值10万元在10年内调整

当年应调增应纳税所得额＝10÷10＝1（万元）

2．纳税人接受捐赠

税法规定：接受货币或非货币性捐赠，都应计入应纳税所得额。

新准则没有设置“待转资产价值”科目，而是将其计入“营业外收入”科目，应交所得税金额转入“递延所得税负债”科目。

【例3】某企业受赠设备一台，价值50万元，因其财力有限，决定分五年平均交所得税，则第一年财税处理如下:

（1）借：固定资产 500000

贷：营业外收入 500000

（2）借：所得税费用 132000（500000÷5×4×33％）

贷：递延所得税负债 132000（500000÷5×4×33％）

（3）本期应交税金＝100000×33%＝33000（元）