会计的基础与实务范文
发布时间：2023-10-09 17:42:21
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篇1
中图分类号：F230 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）030-000-02
经过金融危机对经济的影响之后，政府不断启动国家支持经济的形式对各个企业进行经济支持，同时利用政府补助的形式带动经济的发展与恢复。政府相关部门也推动很多利于企业经济发展的政策，鼓励企业恢复经济，同时大力推动国家民生工程的建设、鼓励企业进行自出创新发展。及时调整我国的经济发展结构、鼓励企业在发展经济的同时重视节能减排方面的发展。同时政府根据不同的经济问题采取不同形式的经经济补助，在财会以及税务方面进行规范处理，保证经济的恢复与发展。
一、政府补助的特点概述
政府补助是推动社会发展的重要形式与内容，其中包含财政拨款、财政补息等形式，政府财政补助对人们负责人的体现，其中主要的特征包括无偿性与直接取得资产两种。根据这两种特点对政府补助进行详细的概述。
1.无偿性
无偿性主要指政府补助的资金等具有是不需要偿还的，是一种无偿的资产，无偿性资产是政府补助的重要特征，同时也体现出政府的整体特点。无偿性投资等代表政府与企业之间存在根本性的区别，是不需要偿还的，不以盈利为目的，不需要所以资产权限的。无偿性的政府补助特征主要是利用政府补助的形式推动经济的发展与进步，特别是在金融经济不断变化的环境中，保证经济的稳定运行，也是表现政府责任的一种体现。当然，政府在进行补助期间也会附加一些条件，附加的这些条件与政府补助中的无偿性是不发生任何冲突的，只是在推动经济发展的基础上更好的保证政府的正常经济运行，政府要求分配的政府补助款需要企业或是各个单位按照政府的意愿使用这笔资金，保证政府补助的效果更加显著。
2.直接取得资产
政府补助的特点分为无偿性与直接取得资产两种，直接取得资产主要是企业或是单位等直接从政府得到的补助资金，这些补助资金并不是政府提供的无偿性资产，其中主要包括政府财产中的货币性资产以及非货币性资产两种，这两种资产能够提升企业的总体收益。现在很多的企业在进行财政补助期间都会从政府直接取得，其中包括政府给予的无偿性资产、税款上的减免等资产以及政府规划的土地使用权或是房产使用权、自然资源等，基本上都具有直接取得资产的特点。这些资产不在直接转移的范围之中，并且不属于政府的财政补助规章制度上的要求，例如企业与政府之间的债务免责权、税收优惠、减征税或是免征税等。
二、政府补助的主要形式
政府补助主要是为了更好的推动经济的发展与恢复，初级企业进行生产经营的一种财务措施，同时也是社会参与经济的一种无偿，这种行为主要针对社会经济，其中补助包含货币性补助火死非货币性补助两种形式。但是在涉及到社会发展的基础上，主要表现的补助形式具体分为：
政府财政性拨款：很多企业在生产发展过程中经常接受政府给予的补助或是财政拨款，利用政府财政拨款进行企业的生产或是恢复经济发展。
财政利息方面的放松：很多政府根据实际的经济发展形式对很多的贷款企业或是单位进行利息方面的放宽政策，积极向企业给予政策放宽。并且根据国家对于社会经济的发展以及宏观政策上的调整，政府支持一些特定的区域或是经济形式发展与创新。
返还征收的税负：政府根据相关的企业财务信息或是政策对征收的税收给予返还，这种行为属于政府的一种特殊性补助行为。与此同时政府在进行税收返回的过程中及时将经济政策进行放宽，鼓励企业的发展与进步。
非货币性资产进行无偿放宽或是划拨：在企业的发展中不仅需要资金上的政策放宽，企业的非货币资产也需要及时进行放宽政策，但是政府在进行非货币性放宽政策上出现的会计实务现象比较少，很多时候是在土地的使用或是自然资源上进行放宽。
根据相关税法的规定，将政府补助的界点写入到相关文件中，其中指出政府在进行财政性方面的放宽政策推动中，需要与税收制度相结合。财政性资产主要指的是经营的企业在各种财政方面取得的资金或是政府补助等，这些资产需要先征收税赋在进行返还、或是直接免征税等形式，但是其中并不包含国家出资进行的投资或是出口关税。
在财务会计上将政府补助认定为是企业的直接财产，并且可以直接免税或是减少征税，并且其中的税收部分不作为政府的补助形似进行计算，按照企业的资产形式对其进行管理。根据相关的税收制度，直接减少税收或是免征税的行为是财政性资产运行的一种形式，在税收中需要明显的标注出来。会计核算或是实罩幸求，与文章中提到情况不一的需要及时进行纳税或是资金整理，并且增值税方面或是各种减免税过程中的收入需要计入营业外收入，与税法的规定不冲突。
三、政府补助形式中的会计处理方式
相关的会计准则规定，政府补助中与企业资产相关的需要登记为递延收益，并且资产的使用或是分配等都需要进行合理的规划与调整，登记到当期损益账户中。但是很多的政府补助在进行使用期间超出资金额，这些超出的部分需要直接算作当期损益，直接计入到当期损益账户中。政府补助的形式非常丰富，其中与政府补助相关的基本上按照以下的方式进行处理：第一种是补偿企业在以后生产中产生的各种费用以及各种损失，这种补助形式在企业中作为递延收益记录，其中产生的各种费用等计入当期损益账户中进行核算；第二种是补偿企业在生产过程中已经发生的各种损失或是费用，这样的款项直接计入到企业的当期损益账户中。根据这样的财务核算形式对企业受到的财政补助进行计算，保证企业受到财政补助期间能够很好的保证财务记录的真实准确。当然，关于政府补助财务计算方面还有很多需要完善的方面，正在不断进行创新与优化中。
四、财政补助的税务处理
在处理政府财务补助期间需要我们的税务人员进行注意，根据相关的税务规定进行处理。相关政策中规定企业在取得各种国家支持的财政性补助期间，除了国务院以及财政部等形式的不计入当期损益账户之外的，需要按照相关的规定缴纳一定的所得税。但是税法在不断的改革之后企业的所得税等出现计算方面的变化，企业在生产过程中收入的各种补助款不作为征收的对象[2]。并且政府机遇的各种补助金等在财务上记录为补助款，属于企业的营业外收入，不管是在会计方面还是在税法方面规定时一致的。根据企业在政府补助方面的规定以及税法的规定来进行比较能够发现，其中存在很多的差异，主要的差异为：税法中规定企业在收到政府的财政补助之后需要按照税法的规定，根据实际的收入进行应纳税所得额的计算，但是政府财政补助方面规定企业在收到相关的补助款之后需要计入到当期损益或是递延收益账户中，税法与政府在所得税缴纳方面存在一定的差异；另一方面是税法方面规定企业在收到所得税数额期间需要根据实际的金额及时进行交纳，但是财政补助方面要去暂时性扣除，在这方面也存在很多的差异。
五、政府财政补助业务的纳税调整
在财政事务业务处理中，财政补助与政府的收益就有紧密的联系，若是政府在进行补助期间，将补助款放在企业中的费用或是产生的负债方面在财务事物中需要纳入营业外收入账户中，与此同时这笔财政补助款还需要计算所得税应纳税额，这种状态下是不需要在政府财政事物中进行纳税调整，当然，若是其中的补助款主要使用在企业未来发生业务产生的费用或是产生的损失中就需要进行纳税调整，政府补助款改善了企业的资产结构，对资产起到重要的变化等情况，都需要根据实际的情况进行判断，其中会不会涉及到纳税调整的范围，根据相关的条件进行财务的处理。
例如：政府补助不征税处理案例，若是某企业在进行营业中受到政府提供的补助款200万元，这笔补助款属于不征税的范围之内，根据补助款的确认条件，企业的会计在进行确认期间需要进行纳税调整，金额减少。在这样的情况下，利用这笔政府补助款为企业购置房产，按照相关的规定对政府补助款进行纳税调整之后的的成本进行折旧与摊销等。其中主要根据《企业所得税年度纳税申报表》的相关规定针对政府补助中的不征税规定，在进行纳税调整之后的所得额是10万元，将其进行扣除之后根据资产折旧以及累积摊销的财务实务计算方式进行归纳，这样能够将政府补助清晰的表现在财务实账中，明确政府补助资金的去向，详细掌握不征税收入的处理方式。
征税收入处理案例：还是上题中的企业在收到政府提供的政府补助之后发现其确认的条件不符合政府的不征税调整内容，在这样的情况下需要我们的企业将其作为递延收益的方式进行处理，并且将这笔资产转记录为营业务收入，相关的税法对于营业外收入进行了新的规定与要求，将其中的收入金额全部计入到当年的资产收入中，与企业的会计以及税法之间形成一定的差异。根据相关税法的规定将政府补助的形式确定为递延收益，其中的金额包含政府支出的补助款200万元，还包含纳税金额10万元，这些资产在相继的年限中逐渐递延减少。
六、政府补助相关业务的纳税关键点
为了更好的更加清晰的处理政府补助中的财政款项，其中的很多财政款设计到纳税的问题，需要根据纳税的具体方案进行着手，企业在收到政府补助的纳税款项期间需要根据其具体的使用条件确定纳税的相关事项，其中补助款的相关业务纳税关键点在于：
1.企业在收到政府给予的财政补助期间需要根据相关的财政补助规章制度进行严格的审核，根据其中的财政补助条件等进行确认是不是需要纳税调整，或是进行其他的财政补助处理；
2.很多企业在收到政府的不需要纳税调整的补助款期间一定要将会计科目记录清晰，将补助款的使用去向等进行标注，及时对收入或是支出、累计摊销、折旧等方面做好详细的处理，保证企业在政府补助款的使用期间核算与运行情况正常；
3.在政府补助款到达企业之后，需要企业对其条件进行确认，保证补助款在各方面条件情急，是不是符合不征税或是征税条件，政府补助的款项能不能计入到企业资产的收入总额中或是资产负债表中，在以后的时间里对其使用需不需要在进行纳税或是减免；
4.政府补助款对于企业来讲具有非常重要的作用，能够很好的减轻企业在资产或是负债方面的压力。企业在收到政府补助款的过程中需要按照相关的国家规定对其进行处理，在补助款使用的五年期间需要将其中重新进行核算，保证补助款的使用途径记录清晰，对于补助款的资产总额等进行重新计算，包含其中的财政性资产支出，允许财政补助应纳税款中体现出来；与此同时，还需要明确的介绍出，根据我国相关的税务制度改革与规定，我国的很多企业，例如软件企业或是科技企业等对于政府的财政补助基本上属于即征即退的纳税方针，根据企业的相关事项以及研究项目等明确的规定出对于企业产品的研究与创新等需要进行重新核算，并且这些核算事项不需要计入纳税内容中，可以在应纳税额中进行扣除。在财务实务处理中提到，若是企业在进行政府补助期间没有按照相关的规定进行计算与处理，需要将其中所亏欠的纳税金额如数上缴。当然政府补助款企业可以继续用在开发新产品或是研究新技术上，但是这些款项将不再享有相关制度的保护与优化，需要按照实际的规定进行税务的缴纳。
七、结束语
政府补助主要是根据国家经济形式的变化与发展进行变化，及时对企业进行资金或是非货币性的补助，帮助企业恢复或是发展经济，带动企业的发展与进步。企业的发展是我国经济发展的基础，并且企业经济的发展能够很好的带动社会的发展与进步。对于政府补助的计算与核算需要根据相关的税法规定与财务规定进行计算，同时保证政府补助能够促进企业经济的发展，鼓励企业扩大生产规模以及引进科学设备等，推动我国经济的M步。
参考文献：
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篇2
【中图分类号】G【文献标识码】A
【文章编号】0450-9889（2013）11C-
0191-02
当前，在Internet上如何解决在复杂、异构、分布式网络环境下，客户端与服务器之间的数据交互是最主要的问题。是一种建立在通用语言上的程序架构，是一种独立于浏览器的编程模型，使用一台Web服务器可以建立强大的web应用程序，程序执行时，不同于ASP程序一条一条地进行解释，而是在服务器上首次运行时进行编译，进一步提高了程序的执行效率。而Web Service是一种新型的分布式计算模式，是独立的，松耦合的，自包含的、基于可编程的web的应用程序，可使用开放的XML标准来描述、、发现、协调和配置这些应用程序，用于开发分布式的互操作的应用程序，一旦部署，其他Web Service应用程序可以发现并调用它部署的服务，通过在http/https上接收/传输SOAP消息向外界呈现功能，可有效解决日益增长的互操作、企业应用集成等需求，具有良好的跨平台、开放、简单、分布式等特点。借助ASP、和Web Service技术，对基础会计实务课程平台进行了扩展，使用Dreamweaver工具对页面进行设计，利用Dll技术对功能函数进行封装并提供相应的调用接口，搭建了B/S架构的基础会计实务课程操作平台，实现数据库、数据文档、应用程序分布存储和集成访问，实现了从单一的课堂文字教学到多手段的立体化教学模式的转变。
一、Web Service及基本理论
（一）Web Service技术。Web Service是在Internet上进行分布式计算的基本构造块，采用SOA（面向服务的架构，Service Oriented Architecture）模型作为其体系结构，它是一个应用程序，能通过Web进行调用的API，可直接将各种组织、应用程序、服务及设备链接起来，实现在不同平台系统之间以一致的方式交换和描述数据，为实现信息共享、互操作和集成提供新的解决方案。Web Service平台利用WSDL、XSD、SOAP和XML等协议，沟通不同平台、编程语言和组件模型中的不同类型系统。其具有自包含，自描述，模块化，能跨Web、定位和调用，语言中立和互操作，开放和基于标准化，动态，可组合等特点。同时具有内容更加动态，带宽更加便宜，存储更加灵活，高兼容性等优势。
（二）ASP技术及技术。ASP是IIS（Internet Information Server）的一个组成部分，它的运行环境在应用开发过程中与编译无关。ASP使用了Microsoft的ActiveX技术并且运行在服务器端，客户端无法看到ASP源代码，ASP执行后返回标准的HTML页面，显示在浏览器中，这样就可以防止别人抄袭程序。是微软公司推出的一种Internet编程技术，是.NET框架的一部分，并以.NET框架为基础采用高效、面向对象的方法创建动态WEB应用程序，Microsoft公司了4种与.NET兼容的语言编写应用程序，即Visual 、C#.net、VC++.net、。
二、基础会计实务课程平台的具体设计
利用Web Service和.NET技术开发和设计的基础会计实务课程平台，对分散的会计资源进行集成管理和统一访问。Web用户将查询请求通过Internet传输后，SOAP请求到达服务器端，并绕过服务器的防火墙，服务器接收到请求后，对SOAP请求进行处理，并将SOAP响应通过Internet网络再传回到Web用户端。
课程设计包括了学习指南、实务操作、教学辅导、视频教学、课程建设五个方面，从学习使用者的角度考虑，突出引导学习的功能以及会计实训的操作功能。考虑功能需求、使用范围、业务流程、用户界面、输出要求，以及分析了技术的可行性、经济的可行性、资源利用的可行性。分析了系统的运行环境，包括网络、硬件、软件、安全与保密等环境。在对课程平台实务操作的详细设计中，在原始凭证填制和审核―填制记账凭证―登记账簿―编制财务报表等这样一个会计最基本的操作流程基础上，使用程序的循环、跳转等控制条件实现对基础会计典型业务的在线模拟操作，对特定的脚本程序难以实现的功能，则在Web环境下使用C#语言编译成Dll（动态链接库），对特定功能的函数程序直接在Web环境下调用封装的程序接口，并对实训的结果给出实时的评分标准和成绩。
（一）课程学习平台概要。该平台的设计和运行环境是Windows Server 2003系统下，结合IIS6.0服务端组件，通过脚本语言编程，使用ADO数据库访问技术，实现与后台SQL2005数据库之间的数据交互。在前台页面设计过程中，利用Dreamweaver开发进行美工。课程学习平台的功能模块主要包括学习指南、实务操作、教学辅导和视频等几大模块。其中实务操作模块是课程最核心的模块，主要包括实训练习、实训测试、理论练习和理论测试四个子模块。
（二）会计业务操作流程。会计业务实训开始时，系统先判断会计业务是否满足最后一笔业务的条件。如果满足条件，则已经完成由业务的原始凭证到记账凭证的分析和计算。如果不满足条件，根据本次业务的原始凭证的设置验证记账凭证输入的值是否正确，同时完成日记账、明细账的填写，如果输入值正确则计入总分；继续下一笔业务，继续下一笔业务前，同时判断业务是否满足最后一笔业务。依次循环判断和验证，进入到科目汇总表的验证和判断阶段以及进入总账的登账，并完成与日记账和明细账的对账后，才能编制报表，完成主要的基础会计账务处理业务。
综合实训内容要求学生在整个课程学习连续或间断的时间内（48学时/人）完成实训课题。学生在实训过程中充分发挥主观能动性，提高实践、分析和处理问题能力，并体会科研工作的艰辛与乐趣。
五、对项目实施过程的考核
（一）考核内容。实训项目的考核内容主要是对学生的专业知识、应用能力、动手能力、团结协作能力、分析总结能力、语言表达能力等综合能力、职业素养方面进行考核。
1.专业知识。主要考核学生的学习能力，以及对冲压工艺、模具选材、模具制造工艺、模具结构特点等理论知识的理解和掌握程度，从学生获取文献的方法和手段、设计说明书品质、设计分析过程表现来进行考核。
2.模具设计能力。学生模具设计能
力，主要通过模具装配图表达是否完整、零件图标准是否合理、模具结构设计是否合理和是否具有创新性等来考核。
3.软件应用能力。主要考核学生使用CAXA、Pre/E、AutoCAD等绘图软件和Deform等有限元分析软件的水平，从学生操作软件的熟练程度、设计过程、图纸质量等方面进行考核。
4.分析解决问题能力。主要考核学生对模具设计优化分析和数据处理的能力，从模具优化是否合理、实验数据的分析处理是否准确、产品质量是否合格等方面进行考核。
5.职业道德和素养。主要考核学生的学习态度和工作状况，从学生的日常行为习惯、学习纪律、与同学之间的交流合作等方面进行考核。
（二）考核方法。项目考核成员由学生（即各小组组长）和指导教师组成。首先各项目组按抽签顺序进行答辩，项目考核成员通过听取答辩汇报、查看过程资料，根据考核内容和评定方法（见表1）进行评审打分，根据得分去掉最高分和最低分，然后取平均值，最后按照优、良、中、及格、不及格五个等级确定最终考核成绩。
考核方法综合学生专业技能、综合能力和职业素养等多个方面，让学生和教师共同参与评审，既调动了学生学习的积极性，又保证了成绩评定的客观性和公平、公正，提高了实训教学的质量。
六、项目实施成效与不足
本项目的开发实现了“冲压模具设计与制造”课程实践内容由“单一型”向“综合型”转变，设计方法由“示范型”、“验证型”向“参与型”、“开发型”、“研究型”转变。笔者根据上述思路和内容组织开展了相应的实践活动，在机械制造及其自动化应用型专业中，采用自愿报名的形式组织部分学生参加项目实训，并取得了良好的成效。一方面，提高了学生的综合能力。从学习查阅文献资料、模具结构设计、有限元软件的建模与分析、模具结构参数和工艺参数优化，到模具加工工艺编制、制造、装配、应用整个实训过程，学生的学习能力、设计能力、知识和软件应用能力、分析总结能力、实际动手能力和解决问题能力等都得到了锻炼和提高。另一方面，培养了学生的职业素养。在实训过程中，学生明确了学习内容，端正了学习态度；通过撰写项目材料，文字表达能力得到了提高，为毕业设计打下了基础；通过小组分工合作、汇报交流，培养团队合作意识，提高了交流沟通和语言表达能力，为以后走上社会奠定了基础。
然而，实践中也存在一些不足，由于实训过程贯穿于课程学习的整个过程，而且分组进行训练，要使每一名学生获得足够的训练机会，除需要调动学生的学习兴趣和培养学生的学习自主性外，还必须有足够的实践场地、设备和指导实践的师资队伍，才更有利于实训项目的实施，然而这些方面都还有待完善。
【参考文献】
[1]何柏海.模具专业综合实训模式的改革与探索[J].模具制造，2010（5）
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[4]李昌雪，陆锦明，等.基于自主学习能力培养的《冲压工艺与模具设计》课程改革与研究[J].装备制造技术，2013（2）
篇3
某焦化公司是一家国有企业，主营产品为焦炭、焦炉煤气、焦油、苯、硫磺等化工产品，其中焦炭和焦炉煤气是主要产品。兼营线路、管道、设备安装及汽车货运、物业管理。现有职工1000人，拥有鼓风设备、破碎设备、洗煤设备和型机焦炉。焦碳生产能力为30万吨/年，城市煤气15万NM3/年。公司设有破碎、洗煤、锅炉炼焦车间。公司年平均资产总额25800万元，固定资产净值11000万元，负债总额11600万元，权益总额14200万元，年盈利400万元。成本为二级核算。由于焦化公司排出大量的二氧化硫等废气，该焦化公司2005年决定对此采取治理措施。工程具体分为土建工程和设备安装工程。其中土建工程的预算为50万元，设备安装工程的预算为150万元，总预算为200万元。工程投入有效运行之后，每月可以节约排污费15万元。公司每月维持废气治理的运行成本为5万元。
二、环境会计账户设置
“环境资产账户”用来核算企业投资购建的用于环境保护的长期资产。环境资产账户也应当设置环境固定资产、环境固定资产累计折旧、环境无形资产、环境递延资产等明细账户；“环境负债账户”用来核算企业未来将要发生的环境支出。环境负债可以按照负债资金的时间性标准划分为短期环境负债和长期环境负债；“环境支出账户”用来核算与企业环境活动相关的、能够以确切货币形式反映的支出。由于企业的环境支出分为资本支出、费用支出和恶性支出三类，因此，环境支出账户应当下设“环境资本支出、“环境费用支出”、、“环境恶性支出”三个明细账户；“环境收益账户”用来核算不同种类的环境收益。
三、账务处理比较
（一）环境会计账务处理
1.焦化公司财务科向银行筹措300万元2年期长期贷款，年利率6%；4月28日该笔贷款已划拨到公司环境工程专用存款账户上。公司财务科当天根据银行通知单做出如下会计处理：
借：银行存款 3000000
贷：环境负债――环境长期负债3000000
2.焦化公司财务科于2005年4月30日根据协议，用工程专用存款支付环保设计院的工程设计费10万元，并按照土建工程和设备安装工程的设计费标准，做出如下会计处理：
借：环境支出――环境资本支出100000
贷：银行存款 100000
3.焦化公司财务科于2005年5月1日预付土建施工单位工程款40万元，并做出如下会计处理：
借：环境支出――环境资本支出400000
贷：银行存款400000
4.焦化公司于2005年6月25日购入安装设备120万元，做如下会计处理：
借：环境支出――环境资本支出1200000
贷：银行存款 1200000
5.工程完工试运行结束，焦化公司于2005年10月5日按契约支付土建施工单位工程款15万元，支付设备安装施工单位工程款35万元，会计处理如下：
借：环境支出――环境资本支出 500000
贷：银行存款500000
6.焦化公司于2005年10月20日将完工的工程的全部工程支出结转为环境资产。按照环境支出-环境资本支出账户的记录，土建工程决算为58万元，设备安装工程决算为162万元。会计处理如下：
借：环境资产――环境固定资产580000
贷：环境支出――环境资本支出580000
借：环境资产――环境固定资产 1620000
贷：环境支出――环境资本支出 1620000
上述会计处理记入相关账户后，“环境支出――环境资本支出”账户的余额为零。
7.焦化公司2005年11月对环境固定资产提取折旧，建筑物的月折旧率为0.375%，月折旧额计算为：580000×0.375%=2175（元）；设备的月折旧率为0.75%，月折旧额计算为：1620000×0.75%=12150（元）。相应的会计处理为：
借：环境支出――环境费用支出14325
贷：环境资产――环境固定资产累计折旧14325
8.焦化公司2005年11月废气工程的运行成本如下：人工成本20000元；电力费用20000元；物料消耗10000元。会计处理如下：
借：环境支出――环境费用支出20000
贷：应付工资 20000
借：环境支出――环境费用支出20000
贷：其他应付款20000
借：环境支出――环境费用支出10000
贷：原材料 10000
9.焦化公司2005年11月废气工程的运行成本按照受益分摊原则全部转入制造费用，会计处理如下：
借：制造费用（环境费用支出）42000
贷：环境支出――环境费用支出 42000
10.焦化公司2005年12月5日在环境资源交易所将废气治理权挂牌交易，当天以120万元的价格交易成功。交易手续费10000元。相关会计处理如下：
借：银行存款1200000
贷：环境收益（出售废气治理权收入）1200000
借：环境收益（出售废气治理权手续费） 10000
贷：银行存款10000
11.焦化公司2005年12月28日与贷款银行协商后，提前归还300万元贷款中的150万元，并按照银行要求，支付当年全部利息。当年利息计算为：3000000×6%×8/12=120000（元）
相关会计处理如下：
借：财务费用――利息支出 120000
贷：环境负债――环境长期负债（应付利息）120000
借：环境负债――环境长期负债 1500000
――环境长期负债（应付利息）120000
贷：银行存款 1620000
12.焦化公司2006年4月28日提前归还银行贷款余额150万元，当年利息计算为：
1500000×6%×4/12=30000（元）
相关会计处理如下：
借：财务费用――利息支出 30000
贷：环境负债――环境长期负债（应付利息）30000
借：环境负债――环境长期负债（应付利息） 30000
贷：银行存款――工程专用款30000
借：环境负债――环境长期负债15000000
贷：银行存款――工程专用存款1500000
至此，环境长期负债（工程借款）已经全部清偿完毕，工程专用存款账户也完成了它的使命。
13.焦化公司2006年8月8日发生废气泄漏，污染周边居民；公司支付罚款费用5000元。相关会计处理如下：
借：环境支出――环境恶性支出 5000
贷：银行存款 5000
14.焦化公司2006年8月末，将5000元的污染罚款费用转入管理费用。会计处理如下：
借：管理费用――环境污染费 5000
贷：环境支出――环境恶性支出5000
（二）现行会计账务处理
1.借：银行存款――工程专用存款 3000000
贷：长期负债――工程3000000
2.借：在建工程――工程 100000
贷：银行存款 100000
3.借：在建工程――工程 400000
贷：银行存款 400000
4.借：在建工程――工程 1200000
贷：银行存款 1200000
5.借：在建工程――工程土建 150000
在建工程――工程安装350000
贷：银行存款500000
6.借：在建工程――工程土建 580000
在建工程――工程安装 1620000
贷：银行存款2200000
借：固定资产2200000
贷：在建工程2200000
7.借：制造费用14325
贷：累计折旧14325
8.借：生产成本 50000
贷：应付工资20000
其他应付款 20000
原材料 10000
9.借：银行存款 1200000
贷：营业外收入1200000
借：财务费用10000
贷：银行存款10000
10.借：财务费用 120000
贷：银行存款 120000
借：财务费用10000
贷：银行存款 10000
11.借：财务费用 120000
贷：银行存款 120000
借：长期负债――废气工程1500000
贷：银行存款 1500000
12.借：财务费用30000
长期负债――废气工程1500000
贷：银行存款 1530000
13.借：管理费用5000
贷：银行存款5000
四、信息披露的比较
（一）环境会计对损益表的影响
1.对损益表的影响
假定焦化公司按照目前会计制度处理时的损益表1表所示：
焦化公司若披露环境会计信息需将上表进行调整，如表2所示。
2.对资产负债表的影响
假定焦化公司按照目前的会计制度处理时的资产负债表如表3所示：
篇4
BT是政府利用非政府资金来承建某些基础设施项目的一种投资方式，是Build（建设）和Transfer（转让）两个英文单词的缩写，直译为建设―转让，是基础设施项目建设领域中采用的一种投资建设模式，其含义是：政府通过合同约定，将拟建设某个基础设施项目的投融资权授予某个建筑商，在一定时间内，由建筑商负责该项目的投融资和建设，合同期满，建筑商考虑一定利润后将该项目有偿转让给政府。
一般来说，确定BT模式需通过如下特征：1.它是一种投资方式；2.只有政府的基础设施项目才能采用BT方式；3.他采用的是非政府资金，即不由政府直接投入而由建筑商自己筹集资金（包括自有资金和出面借取的资金等）；4.项目的投融资和建设者是建筑商（施工单位）；5.项目在规定的时间建成后（是指按法定建设程序竣工验收备案后）立即有偿转让给政府，收回投资并赚取一定的利润。
二、会计处理
BT融资的存在三大模式：
1.完全BT：即通过招标确定项目建设方.然后建设方组建项目公司，由项目公司负责项目的融资、投资和建设，项目建成后由业主回购的形式。（即实务中先由地产集团与地方政府签定BT合同，然后由项目公司进行全程运做）
2.工程总承包方式：简单如下流程即招标==确定建设方==建设方==对工程项目的勘察、设计、采购、施工、竣工验收等实行全过程的承包，并承担项目的全部投资，==由业主委托指派工程监理，==项目建成后==业主回购。
3.施工承包方式：即招标==确定建设方，建设方==对工程项目的工程施工及投资负责==验收合格==业主回购。
下面以我公司承建延津玉湖（引黄渠改造工程）为例，对其进行会计核算：
河南地产集团地产集团2013年8月与延津县政府达成引黄渠改造工程改造协议，由名门地产集团成立项目公司（名门地产延津有限公司，注册资本3000万）承担引黄渠改造工程的改造工作.工期10个月，合同转让总价3000万，毛利率10%，管理费10%，根据实质大于形式原则，应采用模式一方式进行核算。
地产集团：
借：长期股权投资――投资成本――名门地产延津有限公司 3000
贷：银行存款3000
名门地产延津： 8-12月根据实际发生的合同成本
借：工程施工――合同成本 1120
贷：银行存款等1120
根据已结算的合同价款：
借：应收账款――延津县政府 1200
贷：工程结算1200
2013年末，按照完工进度40%，确认当年的合同收入和合同费用时
借：工程施工――合同毛利 80
主营业务成本 1120
贷：主营业务收入1200
完工时，将“工程施工”科目的余额与“工程结算”科目的余额对冲
借：工程结算 3000
贷： 工程施工――合同成本 2800
工程施工――合同毛利 200
三、税务处理
对BT的税务处理规定，各地有不同的规定：：下面分别介绍一下重庆和河北及河南的规定
1.重庆市规定。《重庆市地方税务局关于建筑业营业税有关政策问题的通知》（渝地税发[2008]195号）规定：BT是通过融资进行项目建设的一种融投资方式。对BT模式的营业税征收管理，明确为：
（1）无论其是否具备建筑总承包资质，对融资人应认定为建筑业总承包方，按建筑业税目征收营业税。
（2）融资方取得的回购价款，包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入，应全额交纳建筑业营业税，并全额开具建安发票。
（3）融资人的纳税义务发生时间为按BT模式合同规定的分次付款时间，合同未明确付款日期的，其纳税义务发生时间为总承包方收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。分包方纳税义务发生时间为分包方收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。
2.河北省规定。《河北省地方税务局关于“建设-移交”模式有关营业税问题的公告》（河北省地方税务局公告2011年第2号）“建设―移交”模式有关营业税问题公告如下：
纳税人采用“建设―移交”模式从事基础设施建设项目取得的全部收入，应按“建筑业”税目缴纳营业税。若该纳税人将建筑工程承包（分包）给其他施工企业的，则以取得的全部收入扣除支付给其他施工企业的承包（分包）款后的余额为营业额缴纳营业税。
3.河南省规定。《河南省地方税务局关于的公告》第八条规定：建设项目实行BT模式的，纳税人为：
（1）项目的建设方（或投资方）与施工企业为同一单位的，以项目的建设方（投资方）为纳税人。
（2）项目的建设方（或投资方）将建筑安装工程承包或分包给其它施工企业的，分别以建设方（或投资方）和施工企业为纳税人
《河南省地方税务局关于的公告》第十九条 纳税人实行BT模式的，营业额按以下方式处理：
篇5
BSC是哈佛大学Robert S．Kaplan教授和复兴方案咨询公司总裁David P．Norton于1992年提出的一套企业绩效评价体系，是一系列财务绩效衡量指标与非财务绩效衡量指标的综合体，包括财务维度、客户维度、内部业务维度和学习与成长维度。
(一)财务维度财务维度指标既要与企业发展战略紧密联系，集中体现企业战略目标及实现情况，又要作为另外三个非财务方面的最终目标和衡量标准，使企业财务与非财务业绩动因之间构成一条垂直的因果关系链，并贯穿于平衡计分卡的几个方面，可以包括：利润、营业额、销售额、现金流、资金回报率等。
(二)顾客维度顾客维度是指企业从顾客角度出发评价企业经营效果。典型的客户方面包括：定义目标市场和扩大关键细分市场的市场份额，关注那些能够为企业带来更大利润的客户以及客户满意度。具体目标和指标可以包括：目标市场的销售额、客户保留率、新客户开发率、客户满意度和盈利性等。在激烈的市场竞争中，企业的生存是由顾客的货币投票决定的，企业只有真正了解客户，不断满足并激发客户的需要，使企业适应市场需要，以实现产品价值转化，才能生存和发展。将顾客方面纳入平衡计分卡绩效管理体系，有助于企业以主要顾客的需求为出发点，制定准确的市场战略战术，进而产生满意的财务绩效。
(三)内部业务维度内部业务方面是指企业从内部业务角度评价企业运营状况。为了满足顾客需要，企业要关注内部经营活动，关注导致企业整体绩效更好的过程、决策和行动，特别是对顾客满意度有重要影响的业务程序。内部业务是形成企业竞争能力的内因，是企业改善经营业绩的重点。顾客满意、实现股东价值都要以内部经营过程为基础。
(四)学习与成长维度学习与成长维度是从企业的成长和学习角度评价企业竞争能力。企业要实现财务维度确定的战略目标，在顾客维度和内部业务方面取得业绩突破，必须在成长和学习方面做好充分的准备。从长远角度看，企业唯有不断学习与成长，才能实现长远的发展，这涉及人员、信息系统和市场成长等问题，必须制定相关目标和指标。
二、基于BSC的会计师事务所绩效评价内容
BSC是一个全新的管理系统，从财务、客户、内部业务、学习与成长等方面帮助企业管理者理解并把握成功经营的关键动因，从而可以全面、长远地提高会计师事务所的绩效，创造会计师事务所的品牌价值。基于上述四个维度的会计师事务所绩效评价的具体内容如下：
(一)财务维度在事务所的发展过程中不仅要注意业务收入的增长，而且更应注意不同资质收入的增长、不同目标客户收入及不同利润率收入的增长、不同资质所带来的利润等。因此，其绩效的评价应针对这些方面展开。
(二)客户维度客户维度的最基本问题是从客户的需求出发，关注客户需要什么，事务所能为客户提供哪些方面的服务，怎样更好地满足客户的服务需求，如何增强客户对事务所的信任等。
(三)内部业务维度内部业务直接关系着会计师事务所的质量管理和风险控制水平，是事务所健康运转和稳步发展的重要基础。而事务所要实现做大做强，尤其需要加强内部治理机制的建设。如果只是规模上的做大，而缺乏好的治理机制，那么这种“做大”只是形式上的庞然大物，无法做到真正意义上的“强”。从内部运营角度考察，为赢得优质客户、提高市场占有率，促进事务所战略目标的实现，事务所必须达到统一、标准的专业服务水平和完善的质量控制体系。
(四)学习与成长维度注册会计师行业作为智力密集型行业，人才是行业发展的根本。开发人力资源，尤其是高级管理人才和国际化人才的培养与储备，是事务所做大做强的保证。因此，必须引进更多CPA，提高员工的素质。在学习与成长方面，战略目标应定为提高员工对事务所的满意度并吸引更多的CPA加入，提高员工的整体工作能力。
三、基于BSC的会计师事务所绩效评价指标体系
BSC从本质上说是一个战略管理系统，在会计师事务所绩效管理过程中，应从四个维度的战略目标出发，分析其关键成功因素，最终找到各个维度的绩效指标，从而进行绩效评价。基于BSC的会计师事务所绩效评价指标体系如表1所示。
(一)财务维度会计师事务所在财务维度的战略目标定位为提高营业利润，实现这一目标的关键在于增加业务收入，同时要降低业务成本和其他费用，减少顾客支付的费用。因此，在进行绩效评价时，应将主营业务收入和成本费用率作为财务维度主要的评价指标。
(二)客户维度会计师事务所在客户维度绩效管理上主要从两方面进行：一是保持老客户，增强老客户的顾客忠诚度，保持自己原有的市场；二是不断开发新的市场，引进新的客户，尽量提高市场占有率。因此，从客户维度对事务所的绩效进行考察，主要是对客户满意方面指标和新客户拓展方面的指标进行评价。
篇6
一、视同销售业务关于增值税、所得税和会计处理差异
1.视同销售业务的增值税处理与会计处理差异
一般会计对于视同销售的业务均包含在增值税范围内，但增值税部分业务不包含在会计收入确认范围内则不在会计上确认收入，如非货币换、将自产或委托加工产品用于非应税项目等。
具体的增值税计征方式以计征来源区分，一是参与生产过程（自产、委托加工）的货物，二是未在企业增值（购进）的货物。对于第一种货物，因其有具体的人工劳动参与使得价值增加，则无论企业最终是出售或者是转让都要计征增值税；对于第二种货物，需区分具体用途以进一步判别，如果消费买入的商品，例如用于非增值税应税项目、个人消费等，那么该商品的价值没有增加也不应该视同销售，企业负担最终增值税；如果将其用于投资、捐赠等，那么企业不是将其消费，因此该产品并没有退出商品流通，接收产品的企业可以凭专用发票抵扣。
2.视同销售业务的所得税处理与会计处理差异
税法规定以企业获得经济利益的控制权、相关的收入和成本能够合理地计量、相关的济利益能够流入企业作为所得税销售收入确认条件。在我国，所得税实行法人所得制，如果货物在同一法人下的企业中内部运转，不视为视同销售；但如果企业改变对商品的所有权，那么无论原来的企业是否收到相应的现金或等价物，都视为视同销售，并征收所得税。因此判断企业缴纳所得税的标准是企业改变货物的所有权。如果商品是企业自制的，按该商品市场售价确定应税收入；如果商品是企业购买的，则按购买价格确定应税收入。对于将货物作为原材料或半成品用于生产其它产品的，该货物所有权属没有改变，不计征所得税。
对于非货币性的资产交换，如果发生的业务实质上有经济交易的属性，并且该资产的公允价值可以准确的计量，那么产品的所属权已经发生实质性转移，并且该项资产很可能给企业带来经济利益，那么会税之间没有处理差异；但如果该项非货币性的资产交换业务并不具备经济交易的属性，又或者商品的公允价值没有办法合理计量，例如将产品用于捐赠、做样品、给其它单位赞助等，虽然其所有权属发生改变，但不能直接为企业带来经济利益或无法以货币形式确认具体金额，那么会计上不能作为收入确认而是计人相关费用，但所得税以视同销售处理，会税处理上存在差异，缴纳所得税时要调整应纳税所得额。
3.会计上收入确认视同销售
我们知道一般收入确认的必备条件有：商品所有权实质已转移；企业能取得该商品的相关经济利益；计量可靠。相比之下，税法视同销售业务所包含的业务范围要比会计中收入确认的范围广一些：即满足会计上确认收入的销售所得中，同样满足税法中视同销售的业务要求；但有部分视同销售业务虽然在税法上要求纳税，却并不满足会计上收入确认条件属于非应税项目，会税处理存在差异，此时需要进行纳税调整。
二、不同情况下视同销售的会计处理
1.将货物交付他人代销
借：应收账款贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本贷：委托代销商品
2.销售代销货物
第一，视同买断方式：与交付他人代销确认收入处理一致
第二，收取手续费方式：若销售代销货物不确认收入时
借：银行存款贷：应付账款应交税费应交增值税（销项税额）
支付货款确认收入时
借：应付账款贷：银行存款主营业务收入
3.自产、委托加工或购买的货物
第一，用于非应税项目：
借：在建工程贷：库存商品应交税费应交增值税（销项税额）
第二，作为投资：
非同一控制下合并方式和非合并方式：
借：长期股权投资贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本贷：库存商品
同一控制下合并方式：
借：长期股权投资贷：库存商品应交税费应交增值税（销项税额）
第三，用于集体福利或个人消费
集体福利：
借：应付职工薪酬贷：库存商品应交税费应交增值税（销项税额）
个人消费：
借：应付职工薪酬贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本贷：库存商品
第四，无偿赠送他人
用于交际应酬或赠与消费者：
借：管理费用贷：主营业务收入应交税费
应交增值税（销项税额）
篇7
一、视同销售的范围及含义
视同销售货物是指企业某些行为虽不同于有偿转让货物所有权的一般销售，即使没有取得销售收入，但基于财政收入、防止避税及保持经济链条和课税的连续性，仍将其作为销售行为，要缴纳增值税。
税法规定，单位和个体经营者的下列行为，视同销售货物，应当缴纳增值税：（1）将货物交付他人代销。（2）销售代销货物（代销手续费交营业税）。（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；此项规定仅限于不在同一县（市）的相关机构相互间移送用于销售的货物，而不包括相关机构相互间移送原料或半成品等用于生产而非用于销售的货物。“用于销售”的意思包括以下两点：①向购货方开具发票；②向购货方收取货款。（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目。（5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者。（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
二、视同销售中五项税务处理比较
企业如果发生上述八种行为，则应视同销售行为，征收增值税的销项税。其中第4项至第8项视同销售货物行为，既有相同的地方，也有不同之处。
（一）相同点
1.都没有货款的结算，在会计上大多不做销售处理。
2.视同销售的货物若有售价的，比照同类货物的售价计算增值税，没有同类货物售价的，按组成计税价格计算，不能按成本价格计算；视同销售行为销售额的确定。按下列顺序确定其销售额：A.按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。B.按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。C.按组成计税价格确定。其计算公式为：
组成计税价格=成本+利润+（消费税）=成本×（1+成本利润率）+（消费税）=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）
3.外购货物用于（5）、（6）、（8）项行为的，涉及到的进项税额是允许抵扣的。
4.视同销售的货物不仅要计算缴纳增值税，还需要计算缴纳企业所得税。
（二）不同之处
1.（4）―（8）项视同销售货物行为中对外购货物的会计处理办法不尽相同。
2.外购货物只有用于投资、分配以及无偿赠送他人时才视同销售征税，其进项税额符合税法规定的也可以抵扣；但外购的货物如果用于非应税项目、集体福利和个人消费则不视同销售，不征增值税；当然该货物购进时，即便能够提供增值税扣税凭证，其进项税额也不得抵扣。
购进货物何时属于视同销售，何时属于不得抵扣的进项税，见表1。
购买的货物用途不同，税务处理为什么有着巨大不同呢？原因在于：购买的货物，在发生用途改变时，即不再购入后直接销售。当所有权发生实质转移，则视同销售；否则只是在企业内部流转的话，不视同销售，购进时的进项税额也不可抵扣。
三、视同销售行为的会计处理
视同销售行为的会计核算，需着重解决两个问题：（1）计算的增值税应记入“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目；（2）货物价值转移应先计入收入还是直接结转成本？该行为能使企业获得收益或体现企业与外部的关系，则应作销售处理；否则按成本结转。现举例说明。
（一）将货物交付他人代销（委托代销货物）
委托其他纳税人代销货物的，纳税义务发生时间为收到代销清单和收到货款两者中的较早者的当天；而对发出代销货物超180天仍未收到代销清单及货款的，其纳税义务发生时间为发出代销货物满180天的当天。
借：应收账款――××公司
销售费用（支付的手续费）
贷：主营业务收入（委托他人代销的货款）
应交税费――应交增值税（销项税额）
（二）受托代销货物
受托代销货物包括两种情况，收取手续费和视同买断。两种情况的会计处理见表2。
例1：甲公司接受代销A商品600件，委托方规定代销价为60元/件，代销手续费为不含税代销额的5%，增值税税率为17% 。
例2：甲公司接受代销A商品600件，成本为45元/件，协议价每件60元。代销协议约定，乙企业在取得代销商品后，自定售价每件100元销售商品，无论是否能够卖出、是否获利，均与甲公司无关（不得退货）。这批商品已经发出，货款尚未收到，甲公司开出的增值税专用发票上注明销售价款为100元，增值税额为10 200元。
例1、例2会计处理见表3。
（三）将货物移送外地非独立核算机构销售
设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售的（相关机构设在同一县（市）的除外），应视同销售货物。
发出商品：
借：发出商品
贷：库存商品
计算销项税额：
借：应交税费――应交增值税（进项税额）（接收机构）
贷：应交税费――应交增值税（销项税额）（发出机构）
收到货款：
借：银行存款
贷：应交税费――应交增值税（销项税额）（接收机构）
主营业务收入（不含税货款）
（四）将自产或委托加工货物用于非增值税应税项目
纳税人将自产或委托加工货物用于非应税项目，应视同销售计算增值税，其纳税义务发生时间为移送货物当天。
借：在建工程――办公楼建设工程
贷：库存商品
应交税费――应交增值税（销项税额）
（五）将自产或委托加工货物用于集体福利或个人消费
纳税人将自产或委托加工货物用于集体福利或个人消费的，应视同销售计算增值税，其纳税义务发生时间为移送货物当天。分录：
借：应付职工薪酬――非货币利
贷：主营业务收入（同类货物的售价）
应交税费――应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品（成本价）
（六）将自产、委托加工或购买的货物对外投资
纳税人将自产、委托加工购买的货物对外投资，应视同销售计算增值税，其纳税义务的发生时间为货物移送当天。
借：长期股权投资――×公司
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品（成本价）
（七）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者
企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者，会计上按一般销售业务处理。
借：应付股利
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品（成本价）
（八）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人
此行为货物的所有权发生了转移，但未使企业获得实际的经济利益，因此不构成会计销售业务。
借：营业外支出
贷：库存商品
应交税费――应交增值税（销项税额）
通过以上八种视同销售行为的会计处理的对比分析，我们发现，如果该转移商品的行为能使企业现在或未来获得收益，以及能体现出企业与外部的经济利益关系，则应作销售处理，确认主营业务收入；否则按成本结转。Z
参考文献：
篇8
前企业进行会计差错更正所产生的观念偏差，利润操纵等问题进行了深刻剖析，分析了企业出于避免连续亏损，保持再 融资 资格等动机利用会计差错更正调整利润造成会计信息不实，财务虚假的现象。并对现行会计制度在此方面发挥的防范作用进行剖析。进一步对如何遏制和改变此种不良现象提出了建议或意见：加强会计准则建设不断的完善其规章制度，提高企业会计人员素质和加强外部会计监管等。
[abstract]：the occurrence of accounting errors in the process of accounting are inevitable. as long as the existence of accounting business and its various complex reasons, there is the possibility of the existence of accounting errors and the necessary of a study for accounting errors. to find and correct accounting errors is the purpose in our analysis and research for the accounting errors. we must first clearly understand a series of basic questions, such as what the accounting errors is, how it is formed and reflected. so this article describes the meaning of accounting errors, causes and types of such basic overview in detail. on this basis, the article compareed the relatively revision to error correction in the "accounting standards for enterprises" promulgated in 2006. in order to better grasp the theoretical knowledge of accounting errors. under the premise of grasp the basic konwledge of accounting errors masterly, the accounting treatment for
accounting errors have been studied in this article, fully aware the inherent hypostases of the accounting errors, correction methods and exertion. through the correlative case analysis to learn more about the steps of error correction and operation of the process. at the same time, this article deep analyzed that on the current enterprise has bias of concept in the process of accounting error corrections, manipulation of profits and other issues. to analyzed the phenomenon that enterprise using error correction to adjust profit caused for inveracious accounting information, financial false, this phenomenon caused by some motivation such as avoid consecutive losses, maintain the qualification of refinancing and so on. and analyzed the new accounting standard has effect to prevent play in this regard. on this basis, this article further to talk about how to restrict and change this ill phenomenon, there are some suggestions or comments: strengthen the
accounting standard construction to continuously improve its rules and regulations, improve the quality of accounting personnel and strengthen the external accounting supervision.
keyword: accounting errors correction accounting treatment listed's financial phoniness
引言
会计核算中的技术性差错是会计人员在操作上常有发生的，尽管小心翼翼，有时仍免不了要经过一个发生差错、查找差错和更正差错的过程。会计差错的产生不仅增加了会计人员的劳动强度影响到工作效率，还使得相应的财务信息失真，并有可能误导 投资 者、债权人及其他会计信息使用者的决策或判断。企业应当建立、健全内部稽核制度，按照相关会计制度和法规规定进行会计核算，保证会计资料的真实完整，并对外提供可靠的信息。对于发生的会计差错，企业应当区别不同的情况，采用不同的方法进行更正处理。2006年颁布的《企业会计准则》对会计差错更正的内容作了相关修订，并一定程度上防范了现时 经济 环境 中企业滥用会计差错更正随意调节当期利润造成财务虚假的不良现象，但是并不能完全杜绝。因此要加强对企业利润操纵行为的 管理 和限制，我国的会计制度建设需要根据我国经济环境和会计环境的变化而做出相应的修改，不断的加强和完善。
1. 会计差错概述
要能够迅速查找会计差错乃至更正会计差错，首先要认识清楚会计差错是什么，是怎样表现出来的、是怎么形成的等一系列基本问题。
1.1 会计差错的理解
对于会计差错的理解有广义理解和狭义理解之分。
广义的会计差错可以涵盖发生在会计工作中的一切错误，包括记账、算账、报账核算环节发生的错误，会计控制、会计监督等会计管理环节发生的错误，故意造成的错误和非故意造成的错误，还可以包括企业因按照 国家法 律、 行政 法 规和会计制度的要求，或者因特定情况下按照会计制度规定对企业原来采用的会计政策、会计估计以及发现的会计差错、发生的资产负债表日后事项等所作调整时发现的原先的错误等。
会计差错的狭义理解是指会计人员日常工作中的会计差错。主要表现为会计核算时，在确认、计量、记录、报告等方面出现的错误，包括当前会计差错和前期会计差错。
1.2 会计 核算中产生会计差错的主要原因
（1） 会计政策使用方面的差错。指企业因采用 法律 和国家统一的会计制度等 行政 法 规、规章所不允许的会计政策而导致的差错。如构建固定资产发生的借款费用，我国会计制度规定，在固定资产达到预定克使用状态前发生的借款费用，应予以资本化，计入所构建固定资产的 成本 ；在固定资产达到预定可使用状态后发生的费用，计入当期损益。如果企业将固定资产已交付使用后发生的借款费用，计入该固定资产的价值，予以资本化时，就违反了国家统一会计制度的规定，因而产生会计差错。
（2） 会计估计上的差错。由于不确定因素的影响，企业对会计处理中的估计可能会出现差错，产生会计估计差错。如固定资产预计可使用年限的估计错误；应收账款坏账准备计提率的估计错误等。
（3） 其他差错。指除上述两种会计差错以外，企业发生的其他会计差错。如帐户分类及计算上的错误、期末应计项目与递延项目未予调整、资本性指出与收益性支出划分差错、对事实的忽视与误用等。
1.3 会计差错的种类及其内容
（1） 按其发生或发现的时期不同，可以分为以下两类：当前会计差错和前期会计差错。
当前会计差错是指会计人员或审核人员在本会计核算期间发生或发现的属于本期的错误。当前会计差错往往是在编制 财务 报表之前或编制财务报表过程中发生或发现的。
前期会计差错是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表造成遗漏或误报：一是编报前期财务报表时能够合理预计取得并应当加以考虑的可靠信息；二是前期财务报表批准报出时能够取得的可靠信息。前期会计差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。前期会计差错往往是在编制财务报表之后或下一会计年度发现的以前年度的会计差错，应当包括资产负债表日后调整事项，即对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的差错事项。
（2） 会计差错按其对财务信息使用者的决策影响的程度可分为重大会计差错和非重大会计差错。重大会计差错，是指企业发现的使公布的会计报表不再具有可靠性的会计差错。非重大会计差错是指重大会计差错以外的会计差错。在2006年颁布的新的企业会计准则中取消了对重大会计差错更正的定义。
2. 新准则中对会计差错更正的修订
2006年2月15号， 财政 部了新的企业会计准则，自2007年1月1日起在 上市公司 中执行。它标志着适应我国 市场 经济 发展要求、与国际惯例趋同的新企业会计准则体系得到正式建立，这是我国会计发展史上新的里程碑。新的企业会计准则许多具体准则都作了不同程度的修正，其中《企业会计准则—会计政策、会计估计变更和会计差错更正》也做了一定程度的调整，调整后的《企业会计准则第28号—会计政策、会计估计变更和差错更正》（以下简称新准则）与旧《会计准则第28号》（以下简称旧准则）相比，新准则与国际会计准则更加趋同。
（1）准则名称的修订
新准则的名称做了修改，将原准则名称中的“会计差错更正”修订为“差错更正”。
（2）定义解释发生的改变
1将“会计差错”改为“前期差错”，取消了“会计差错”和“重大会计差错”的定义。
2增加了“前期差错”、“追溯重述法”的定义
“前期差错”是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：一是，编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；二是，前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。
“追溯重述法”是新准则增加的定义，“指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法”。
（3）会计处理上的变化
在对前期差错的更正会计处理上，新准则第十二条规定：“企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，确定前期差错累积影响数不切实可行的除外”。而旧准则中采用的是追溯调整法。将新旧准则对比后不难发现，新准则只规范重要的差错，但对于前期重要差错的更正方法是一致的，只是新准则明确称为“追溯重述法”。
（4）增加了无法追溯重述的规定
新准则中要求企业采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。新准则第十三条规定：“确定前期差错影响数不切实可行的， 可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额， 财务 报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。”
具体做法是：当企业确定前期差错对列报的一个或多个前期比较信息的特定期间的累积影响数不切实可行时，应当追溯重述切实可行的最早期间的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额（可能是当期）；当在当期期初确定差错对所有前期的累积影响数不切实可行时，企业应从最可行的日期开始用未来适用法重述比较信息以更正差错。新准则增加对无法追溯重述的规定,使其更为严谨，更具有可操作性。
（5）对前期差错在附注的披露要求更具体
旧准则中只要求披露重大 会计 差错的内容和更正金额，而修订后的新准则第十七条规定：“企业应当在附注中披露与前期差错更正有关于的下列信息：一是，前期差错的性质；二是，各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额；三是，无法进行追溯重述的，说明盖事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况” ，并且规定“在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息” 。新旧准则对比可明显看出，新准则对差错更正的披露要求更为具体和精准。提高了会计信息的相关性和可靠性，会计报表使用者就能更具体的掌握产生前期差错年份的真是财务状况，有利于其据此做出更为正确精准的决策和判断。
3. 会计差错更正的会计处理方法、基本程序
3.1 会计差错更正的会计处理方法
会计差错发生后，大都会在会计账目或会计资料中得到直接或间接的反映，这样，就会造成会计信息的不真实和不准确。所以必须对会计差错进行更正。
（1）划线更正法
划线更正法是在会计核算中，用划线注销原有记录，以更正错误的一种方法。登记账簿时发生错误，可运用划线更正法对错误的文字或数字进行更正，其具体做法是：首先，将错误的文字或数字划一条或两条细红线予以注销，但被注销的原有字迹仍可辨认，以反映会计错误的原貌。其次，在划线上方空白处用合乎规定的墨水填写正确的文字或数字，并由更正人员在更正处加盖名章，以明确责任。第三，错误的数字，应全部划线更正，不能只划掉其中个别数码字。例如，账簿中把正确数字685 000误记为658 000。更正如下：
685 000
658 000
（2）红字更正法
红字更正法，是在会计核算中，用红字冲错或冲减原记数额以更正或调整账簿记录的一种方法。凡会计分录记入账簿后，发现帐户对应关系有错误，或对应关系虽无错误，但所记金额大于应记金额时，均可用红字更正法来更正。对于帐户对应关系的错误，可先编制与错误分录相同的会计分录，其中金额用红字书写，冲销原来的错误关系，然后编制正确的会计分录。对于所记金额大于应记金额的错误，可按原来的帐户对应关系编制会计分录，其金额应为原记金额大于应记金额的差额，用红字书写，以冲销多记数。红字书写的金额在计算时骑着冲减的作用。红字更正法也可以用来调整账簿记录。采用红字更正发，有利于正确反映帐户的本期发生额，并能保留原会计错误的本来面貌。
（3）补充登记法
在记账或结账以后，记账凭证中的会计科目虽然没有错，但发现所记金额小于应记金额，可用补充登记法进行更正。更正时，根据原来的帐户对应关系和原记金额小于应记金额的差额填制一张与原记账凭证会计科目相同的记账凭证，在摘要栏注明“补记×月×日×号凭证少记数”，据以补充登记入账。如果记账凭证没有错，只是账簿记录少记了的，也用补充登记法补充登记，但在摘要栏中指明“×月×日某项 经济 业务少记金额现予补记”。另外，若在结帐后，发现有的记账凭证中全部或部分帐户漏记，也用补充登记法根据原始凭证直接在账簿中进行补记。但需要在摘要栏中注明“补记×月×日×号凭证漏帐”字样。
（4）追溯重述法
旧准则的会计差错更正方法是追溯调整法，新准则规定：企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外；确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。未来适用法，是指不追溯而视同当期差错一样更正。追溯重述法与未来适用法相比，追溯重述法纠错针对性更强、更准确，但过程复杂， 成本 较大。应用指南同时指出，追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。
3.2 会计 差错更正的基本程序
（1）会计差错的性质判断
更正会计差错的第一步，就是要分析会计差错的性质，然后对号入座，才能正确的使用差错更正方法。对会计差错的性质判断就是分析会计差错是属于当期的差错还是属于前期的差错，是属于重大的还是非重大的差错，根据这几种分类可以根据会计差错的更正方法对会计差错类型进行这样的组合：1当期发现的属于当期的差错；2当期发现的属于前期的非重大差错；3当期发现的属于前期的重大差错且前期差错影响数切实可行的；4当期发现的属于前期的重大差错且前期差错影响数不切实可行。对会计差错的性质做了判断和分析之后，才能正确使用会计差错更正方法。
（2）针对不同的会计差错选择不同的更正方法
对于不同的会计差错，其更正的方法也就不尽相同。差错1属于当期差错，可选用的更正方法有划线更正法，红字更正法和补充登记法，这3种方法属于更正的技术方法，分别根据每种方法的不同适用范围具体确定使用的种类。差错
2、3和4都属于前期差错，其中差错2是不重要的前期差错，无需重述。差错3是重大的前期差错，应该采用追溯重述法进行更正。差错4确定前期差错影响数不切实可行，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额， 财务 报表其它相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。
（3）调整财务报表相应项目
无需重述的前期差错，属于影响损益的，直接计入本期与上期相同的净损益项目；属于不影响损益的，应调整本期与前期相同的相关项目。须重新表述的前期差错即重要的前期差错。重新表述时，如果影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关项目的期初数也应一并调整；如果不影响损益，应调整财务报表相关项目的期初数。新准则还特别指出，企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期的比较数据。
（4）报表附注中的披露
会计差错更正程序的最后一步就是在附注中披露会计差错跟正的相关信息。需要注意的是这里披露的内容不包括对当期差错的更正，因为凡是归属于当期的差错，都是在报表尚未报出之前发生的，只要及时调整，不会影响到财务报表的信息质量，也不会影响会计信息使用者的决策和判断。
【例3-1】某公司2008年发现，2007年公司漏记一项固定资产折旧费200 000元。该公司所得税会计处理采用 债务 法，所得税率为33%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。
第一步，分析差错的类型。2008年发现2007年的错误，是当期发现的属于前期的差错，并且据题意可知是重要的前期差错，累积影响数切实可行。
第二步，确定更正方法。此题应该运用追溯重述法进行更正，具体步骤如下：
（1）分析前期差错的影响数。
2007年少计提折旧费用200 000元，少计累计折旧200 000元，多计所得税费用66 000（200 000×33%），多计净利润134 000元（200 000-66 000），多计递延所得税负债66 000元（200 000×33%），多提法定盈余公积13 400元（134 000×10%），多提任意盈余公积6 700元（134 000×5%）。
（2）编制有关调整分录。
1补提折旧
借：以前年度损益调整 200 000
贷：累计折旧 200 000
2调整递延所得税
借：递延所得税资产 66 000
贷：以前年度损益调整 66 000
3将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配
借：利润分配—未分配利润 134 000
贷：以前年度损益调整 134 000
4调整利润分配有关帐户
借：盈余公积 20 100
贷：利润分配—未分配利润 20 100
第三步，调整财务报表相关项目。
公司2008年年末资产负债表中的“年初余额”栏、利润表中的“上期金额”栏和所有者权益变动表中“上年年末余额”相关数据，应按调整后的年初数为基础编制：
资产负债表项目：“累计折旧”调增200 000元，“递延所得税资产调增”调增66 000元，“盈余公积”调减20 100元，“未分配利润”调减113 900元（134 000-20 100）；
利润表项目：“ 管理 费用”调增200 000元，“所得税”调减66 000元，“提取法定盈余公积”调减13 400元，“提取任意盈余公积”调减6 700元；
所有者权益变动表项目：“未分配利润”调减113 900元。
第四步，报表附注说明。
本年度发现2007年漏记固定资产折旧200 000元，在编制2007年与2008年的比较财务报表时，已对该项差错进行了更正。由于该差错的影响，导致2007年虚增净利润及留存收益134 000元，少计累计折旧200 000元。
4. 会计差错更正与 上市公司 财务虚假问题
4.1 上市公司频频更正会计差错
近几年来,在年度财务报表中披露重大会计差错更正的上市公司逐渐增多,1998年仅有4家,而到了2001年就达到了300多家,2006年更飙升至500多家，数量急剧上升。同时,从披露的内容来看,调整事项日益增多、更正金额日益增大,这一现象值得关注。近两年一系列会计规章的颁布实施大大压缩了上市公司盈余管理的空间。在这种日趋规范的会计 环境 下，利用会计差错更正尤其是利用重要的前期差错即以前所说的“重大会计差错”更是成为上市公司操纵利润的主要手段。上市公司缘何频频更正会计差错？根据对以往上市公司会计差错更正公告的分析和研究，不难发现其主要几点动机：
（1）避免连续亏损，实现扭亏为盈
按照规定，如果上市公司连续两年亏损将被“特别处理”（st），若第三年再亏损则可能面临退市风险。因此不少上市公司会选择利用重大会计差错的更正实现年度间的利润调节，以避免因连续亏损而遭遇“特别处理”甚至“退市”的命运。于是企业财务盈余的怪现象产生了：亏损年度巨亏，盈利年度微盈。
【例4-1】某st公司2004年度亏损4900万元，2005年度盈利539万元，2006年又亏损490万元。 审计 中发现如下情况：该公司2005年的 会计 差错更正调减了期初留存收益800万元，系发现了“漏提的2004年售后服务维修费用和销售返利费用等”。针对这个差错，公司调减期初留存收益800万元。那么这800万元的差错是否具有公允性呢？其提取依据是什么？经分析发现，2003年至2006年各年营业收入差别不大，均在一亿元左右，售后服务维修费用和返利费用，如果以销售收入为基础提取，则各年的同类费用应该区别不大，甚至营业费用在三年中差别也应不大。但从比较会计报表中却得到了三年营业费用分别为：2004年2712万元，2005年1047万元，2006年则锐减为694万元。其中“猫腻”不言而喻：该公司利用所谓的“会计差错更正”，将本属2005年的费用“更
正”到2004年负担，“轻装上阵”的2005年“一举”赢利539万元。但简单测算后就会得出结论：2005年实亏261万元（800万元-539万元）。
（2）继续保持企业再 融资 资格
我国再融资政策将三年平均净资产收益率（roe）作为刚性指标，企业为达到这个标准可以在roe的分子（净利润）和分母（净资产）上做文章，利用重大会计差错更正的追溯调整法调减前期利润。这样做与直接计入当期损益相比，可以减少前期净资产余额，达到提高平均净资产收益率的特殊效应，为企业创造融资条件。
【例4-2】某st公司是一家以机床制造为主的公司，产品的 成本 计算是以定额成本结转销售成本，而2004年改用实际成本法。后来发现，2003年因误用定额成本法致使2003年度少转销售成本2000万元，公司补制了2003年初的董事会决议：“公司决定从2003年起采用实际成本法”。2004年公司发现这一会计差错后，及时进行了更正，减少了2004年的期初留存收益2000万元，同时减少存货2000万元。由于2004年初的存货减少，使2004年按实际成本计算的销售成本大幅降低，当年一举盈利680万元。
从上述“更正”中，我们有以下疑问：该“差错”确是错误，还是经过更正反而形成了一项差错？一般地讲，企业定额成本的制定都是在实际成本测算基础之上 的，如果主要 材料 和人工价格变动幅度不大，则定额成本比之实际成本也应相差不大。2004年和2003年相比较生产条件变化并不大，那么，2000万元的差错调整其奥秘何在？后经 调查 得知，a公司正在 申请 一项贷款， 银行 要求2004年销售利润率必须达到8%，且连续三年盈利。该公司2002年和2003年经营形势较好，但2004年受资金紧张、产品质量问题困扰，生产形势不好，为使洽谈中的这笔贷款顺利到手，不惜“以丰补歉”，适当降低2003年利润，补贴至2004年，使企业具备了再融资条件。
（3）维护高层 管理 人员的利益
目前，有许多企业重金聘请经理管理人员，职业经理人日益盛行。而高管人员的报酬，除职务工资外，一般还按净利润的一定比例提取酬金或期权股份，从而诱发了企业利用会计差错更正进行 财务 舞弊的行为动机。
【例4-3】在对某上市国有公司进行会计信息质量专项检查时，发现2005年的一笔会计调整事项：“2004年原材料盘盈8400吨，企业增加存货367.5万元，冲减期间费用367.5万元；2005年经核查，企业认为该盘盈事项系重大会计差错，应予更正，调减存货367.5万元，调减期初留存收益367.5万元”。审计人员对此感到有些蹊跷。经再三追问，财务科长道出了原由：该公司系承包经营，当地政府按净利润的一定比例给予高管人员奖励。为了多套取政府资金，企业虚构了一笔存货盘盈。在此目的得逞后，2004年又面临存货实存与账面有367.5万元的差额，为了平账，又作了更正处理。政府奖励一般以企业报送的财务报表为依据，即使随后被发现，时过境迁，甚至人员都调离了，一般很难再追究其责任。
4.2 新准则对利用会计差错进行 上市公司 财务虚假的防范作用
2006年2月15号颁布的新企业会计准则，于07年1月1日开始在上市公司执行。新准则对防止上市公司利用会计差错进行利润操纵起到了一定的防范作用。
新准则较旧准则，新准则只规范重要的差错，也就是针对上市公司容易利用重要的前期差错进行利润操纵，因为旧准则实行的时候，上市公司主要用来操纵利润的手段就是利用“重大会计差错更正”，新准则中更改为“重要的前期差错”，并对其更正方法做了修改，旧准则用“追溯调整法”进行更正，新准则明确用“追溯重述法”，并且规定了无法追溯重述的规定，使其更为严谨，更具有操作性，避免上市公司利用制度漏洞造成财务虚假。对无法追溯重述的条件也有具体规定，就以前某一特定期间而言，满足下列条件之一的，即可认为无法对某项前期差错应用追溯重述法进行更正：（1）应用追溯重述法的影响数不能确定；（2）应用追溯重述法要求对管理层在该期当时的意图做出假定；
（3）应用追溯重述法要求对有关金额
进行重大估计，并且不可能将提供有关交易发生时存在状况的证据和该期间财务报表批准报出时能够取得的信息这两类信息与其他信息客观地加以区分。实际工作中，要正确理解并按规定执行。
新准则中还新增加了“企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据”的规定。使得财务报表信息更为真实可靠，更具有相关性，也更有利于防范上市公司利用制度缺口混淆视听，模糊表述，使财务信息使用者受到损失。值得该注意的是，新准则中，将舞弊产生的差错单独做了强调。对存货、固定资产的盘盈，按原制度作为当期事项计入营业外收入中；新准则规定应作为会计差错，进行追溯重述。这当然也缩小了上市公司利润操纵的空间。
相较于旧准则，新准则中对前期差错在附注中的披露要求更为具体。新准则要求，除需披露前期差错的性质之外，还需披露各个列报前期财务报表中受影响的项目和更正金额；无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。如果上市公司完全按照准则的要求披露，会计报表使用者就可以知道产生前期差错年份的真实财务状况，有利于其据此做出正确的判断。而之前的旧准则没做此要求，导致上市公司对差错更正的具体情况不予披露或披露的信息不全面、不完整、不详细，加大了上市公司对差错更正处理的随意性，也是上市公司财务虚假信息不实的“温床”。这样就使得上市公司利用会计差错操纵利润，进而使得以前年度的财务报告丧失了相关性和可靠性。可见新准则与旧准则
相比是一大进步，新准则对防止上市公司利用会计差错进行利润操纵起到了一定的防范作用。
结论与建议
会计核算中的差错是会计人员在操作上常有发生的，尽管小心翼翼，有时仍免不了要经过一个发生差错、查找差错和更正差错的过程。会计差错的产生不仅增加了会计人员的劳动强度影响到工作效率，还使得相应的财务信息失真，并有可能误导 投资 者、债权人及其他会计信息使用者的决策或判断。因此，会计内部管理部门和会计外部相关监督机构都必须重视对会计工作的 指导 和检查，以便控制和杜绝差错的发生。
近年来，上市公司频频更正会计差错，利用会计差错的更正进行利润的操纵，造成财务信息虚假，这已然成为我国 经济 发展会计 环境 中的一大诟病。虽然新准则一定程度上防范了此种现象的发生，但是准则实施2年以来，上市公司利用会计差错更正调节利润现象却仍趋普遍。因此我们还需要更加努力来加强当前企业利润操纵的管理。
现实的经济环境和会计环境是非常复杂的,不同时期会计准则所需要应对的主要矛盾也是不同的，这就决定了会计准则需要经历一个相当长时期的建设过程。新会计准则虽然在不少方面对企业的会计行为作出了严格的规定，限制了其利润操纵行为，然而,也在另外一些方面对企业的利润操纵行为留下了相当的空间。这种情况决定了新会计准则不会是一个终点，而是需要根据我国经济环境和会计环境的变化而做出相应的修改，加强会计准则建设不断的完善其规章制度。
要加强对企业利润操纵行为的管理和限制，还需要加强企业内部的会计监管。企业的内部会计监督主要通过会计人员等对企业的会计工作和会计资料及其所体现的经济活动进行经济监督,以保证会计资料的真实准确。
篇9
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.38.070
事业单位和企业单位都需要通过会计来进行财务方面的核算和监督，以及管理工作。货币是会计工作的直接对象，会计工作主要包括核算以及监督两方面的内容，核算可以提高内部货币流通的效率，监督的作用是确保应用财务方式和手段的合理性。[1]通过对两种单位会计在财务处理工作当中的差异进行分析，可以对当今社会中，会计事业整体的发展有良好的促进作用。
1 两种单位的会计在财务处理方面出现不同的原因
导致事业单位和企业单位在财务处理上出现差异的原因主要包括三个方面。①两者之间的单位性质有差别，主要体现在单位基本的属性上，还体现在财务管理的目标以及政策上[2]。事业单位一般在盈利方面比较弱，从事的活动大多是非营利性的，主要表现出的职能是服务社会。企业单位基本都是以盈利为目的，重点关注自身企业的发展，营利性强。事业单位对盈亏方面的概念比较模糊，主要考虑服务社会，它的盈利情况与单位自身发展情况的关系不是很大。企业单位的盈亏概念清晰，它的盈亏情况和企业发展状况息息相关，是企业单位最关注的东西。②两种单位在资金的具体使用方面存在着很大的差异，这个原因是导致事业单位和企业单位在会计对财务处理的方式上存在差异的直接原因。资金的使用方法就是花钱来做某件事情，事业单位的资金在很大程度上被用来转化为对社会的服务，构建和完善国家社会各方面的保障体系，所以它在使用资金的时候首先考虑到的是如何去合理合法地用资金，以此来更好更有效地服务社会。企业单位在资金的应用上主要考虑的是投资后的收益问题，以利益为导向，在使用资金时，主要考虑的是对企业本身的好处。③事业单位和企业单位在资金形态上也存在着很大的差异，资金主要分为固定性资金和流动性资金两种[3]，事业单位的资金相对来说固定性资产占大部分，流动资金相对较少。事业单位流动资金的来源主要是政府的投资，事业单位在资金流通的整个过程中，资金发生回流的量非常少，剩下的就是固定资产，主要来自于事业单位的长期积累和政府的投资。大部分的企业单位投资的固定资产主要是用于生产活动的工作间、厂房等，这些资产在企业所有资产中占的比例相对较少，其他的资金都处于流动状态，这些流通资金可以为企业带来更加丰厚的回流资金。由于这些不同，事业单位和企业单位在对财务处理方面表现出了很大的差异。
2 两者的会计财务处理方面差异的表现
2.1 会计分录形式的方面
目前社会中主要形式是分录形式，分录形式也是财务档案管理当中所用到的基本形式。事业单位和企业单位在相同业务上的所用分录形式存在着很大的不同。在实施借款的记录过程中，事业单位和企业单位所设定的形式也有很大的差异，在贷款方相同的时候，事业单位和企业单位在操作过程中所设定的会计科目名称有一定程度上的差异，导致相同的内容在事业单位和企业单位的会计财务处理中被记到不同的类目。事业单位以及企业单位在后期财务管理和档案管理的很多方面，会相互影响，导致出现更多的差异。[4]
2.2 在纳税处理方面
企业单位和事业单位的财务管理过程中，纳税问题都是一项特别重要的内容，两者在纳税的方式上有一定程度的差别。通常情况下，企业单位以及事业单位都可以进行产品生产、材料的购买、使用、销售等很多方面的业务。在企业单位进行这些业务的财务管理过程中，会进行准确的划分，分为小规模纳税人和一般纳税人两种，在纳税问题上，只针对的是小规模纳税人。与企业单位相比，事业单位在对此类财务问题进行处理时，不仅仅要对纳税人进行准确的划分，还要将材料用途进行细致的划分，分为自用材料和非自用材料两个类型。[5]一般情况下，事业单位在对非自用材料进行采购操作时，所应用的核算方式是没有包含税的价格的，还有一些比较特殊的情况，比如小规模的纳税人在对非自用和自用材料以及一般纳税人对材料进行购买操作的情况下，采用含税的进价方式来进行财务的核算工作。[6]
2.3 在成本核算方面表现的不同
企业单位和事业单位的成本核算业务都是财务管理方面的重点，又同样是目前企业以及事业单位在财务活动中必须要处理的问题。事业单位和企业单位在性质上存在着根本性的区别，使得两种单位在财务成本核算方式上表现出明显的不同。通常情况下，企业单位的活动是以盈利为核心目标的，它在进行成本核算的过程中，在成本利润方面的核算上会特别敏感，要求在企业单位得到利润比较大的前提下，对财务管理的规划以及目标进行实现。事业单位的会计核算工作中一般只包括预算的收支方面，在核算过程上相对比较简单。企业单位在财务核算包括了收支与生产以及销售等环节，核算过程相对比较复杂，在成本核算方面形成了适合企业单位财务管理活动的比较完善的系统方法。和企业单位相比，事业单位在具体的成本核算的操作过程中，不会去重点关注单位所能获得的利润，而且事业单位跟企业单位的资金流通方式上存在着一定程度上的差异，导致两种企业在财务管理中的成本核算方面所使用的方式有了明显的不同。
2.4 工作职责方面的不同
事业单位会计的操作对象是本单位运行中所产生的一些经济业务，为专业会计，主要职责是记录和反映以及监督本单位预算的执行状况及结果。企业单位会计在财务处理当中所担负的责任是核算监督资金来源、资金的使用情况、成本费用、财务结果等。盈亏部分可以促使企业改善经营和管理，提高经济效益。
2.5 事业活动核算方面的不同
事业单位在正常的运行状态下，它的事业活动主要形式有经营活动和专业业务等，所以事业活动中所出现的支出以及收入，都是事业支出收入和经营支出收入，这些和事业单位多种项目之间有着直接的联系。一般来说，事业单位和企业单位在操作经营收入支出和事业收入支出的方面，有着非常明显的差别。比如在费用支出方面的核算操作，单位的行政部门所出现的支付行为，在事业单位之中，一般记录在专项业务活动支出里面，而在企业单位的财务处理中，通常情况下，会记到管理费用里面。
3 结 论
我国市场经济体制在不断地完善，企业单位和事业单位两种不同的组织机构都是社会的重要组成元素，事业单位在资金形态和单位性质以及资金的用途等很多方面，都存在着很大的区别，这与我国的国家政策和社会的经济发展水平有非常大的关系。虽然两者在很多方面都表现出了不同，但是，会计的监督以及核算功能是不变的，随着国家经济体制的不断发展，形式将会变得更为复杂，企业单位和事业单位的会计财务处理方面，需要不断地在财务管理办法和手段上进行创新，不断地增强财务管理水平。
参考文献：
[1]罗富珍.事业单位会计与企业单位会计在财务处理方面的对比分析[J].时代金融，2014（24）：120.
[2]范凌芸.事业单位会计与企业单位会计财务处理对比[J].行政事业资产与财务，2014（36）：184-185.
[3]马新敏.事业单位会计与企业单位会计财务处理对比分析[J].财经界：学术版，2015（3）：201-236.
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（一）货币性资产的并购重组下的挑战
在会计准则中对于同一控制下的企业并购重组，按照被投资企业的账面价值来进行计量，对于非同一控制下的合并重组应当按照被投资企业净资产公允价值来进行计量，由此可以看到两者之间的会计计量基础不同。在货币性资产进行对价支付的过程中，并购企业在交易日不会出现纳税的现象，其计税基础是出换资产的代价。由此可以看到，在这种并购方式中，虽然交易日不会有纳税的义务，但是由于需要支付相应的货币性资产，这种情况下企业的并购成本比较高，对于企业的并购带来了比较大的挑战。
（二）资产收购下的挑战和问题
资产收购能够使企业获得其它企业优秀的资产，对于加快企业的研发速度，快速积累生产经验等具有重要的帮助。税法对于资产收购的做出了相关的规定，收购方的计税基础应当以公允价值来进行确定，被收购企业的所得税等保持不变。?τ谧什?收购在被转让企业资产在75%以上以及其支付的金额不低于85%下的交易，在税务筹划时，取得受让企业股权的可以按照被转让企业资产的计税计税来进行计算；取得转让企业资产的可以按照其转让资产原有的计税基础进行。
（三）股权收购下的挑战
股权收购模式与资产收购模式下所得税的要求基本上是一致的，其计税基础以所取得资产的按照公允价值来计量。对于转让方来说，不管是按照一般规定还是特殊规定，在纳税的过程中都没有享受到相应的税收优惠，只是将所承担的纳税义务在时间上向后进行推迟。但是对于受让方来说，不同的税务处理方法来带来了不同的纳税金额，其原因是在资产计税基础上的差异。
二、加强和改进企业并购重组中的会计与税务的策略
（一）合理选择会计处理方式
对于企业来说，进行并购重组是企业发展过程中的重要战略措施。在会计准则落实的过程中，虽然没有有效的采取权益结合的会计处理方法，但是对于同一控制下的并购，所选择的会计方法就是属于权益结合法；对于非同一控制下的并购使用的会计方法属于购买法。对于权益结合法来说，在使用的过程中需要确保其历史成本的计价基础不变，这就要求在对企业并购成本计量时，不能只根据账面价值来进行计算。同时确定并购企业价值主要依赖其中会计方法的选择，不同的会计处理方法带来的后果也不同，这也增加了不同会计处理方法的难度。因此在选择使用不同的会计处理方法时，也会带来不同的利弊，例如权益结合的处理方法会影响到资源配置的效果。目前在资本市场管理的过程中，监管机构将会计利润作为重要的评价标的和机制，对于企业来说为了满足上市的需要，就需要满足相应的会计利润要求。由此可见在并购的过程中，不同的会计处理方法，其后果和影响是十分深远的。此外，在同一控制下的并购，或者难以判断购买企业时，在权益结合处理方法时就可能存在相应的漏洞。
（二）进一步完善相关的税收法律
近年来我国的经济结构处于不断的调整过程中，过去的税法基础等发生了巨大的变化，特别是一些税收法律与我国经济发展之间存在着难以适应的问题，在这种情况下，需要进一步地完善相关的税收法律，规范企业纳税行为。在企业并购的过程中，通过完善税法，能够进一步地降低企业的税负，减少企业重复纳税等问题，从而不断地促进企业并购行为，实现市场资源的优化配置，这对于优化我国的产业结构也具有重要的帮助。特别是在我国推动国有企业并购重组的过程中，通过完善相关的税法规定，能够有效地减少企业并购过程中的成本、精力等。目前重复性税收的现象在企业并购过程中比较常见，例如在资产收购等过程中，或者同一控制下企业的并购，在特殊税务处理下企业所缴纳的所得税比较多，增加了企业的经济负担，也影响了企业并购的积极性。因此有必要探索在企业并购重组的过程中，如何合理地降低企业的税负，同时又能够满足国家税收的需求。
（三）确保会计与税收结果的一致性
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关键词 资产损失 会计核算 税法
在企业的财务管理中，依据企业的发展状况和经营目标来采用会计和税法这两种不同的方式对资产损失进行界定和计量，然后采取不同的处理方式，争取减少企业的开支，将企业的损失降到最低点，为企业谋取更多的利益，最大限度的发挥财务管理的作用。
一、会计准则和税收制度对资产损失范围的不同界定
在会计准则中对资产损失的定义主要是指在生产经营活动中产生的，并与取得应税收入有关的损失。例如，现金损失、贷款损失、坏账损失、存货和固定资产的损失、损毁和报废、股权投资损失、被盗损失，还包括自然灾害等不可抗力因素所造成的损失以及其他各方面的损失。税收制度里对资产损失的界定要更为复杂，从性质和管理方式上做出不同的定义。在《企业资产损失税前扣除管理办法》里，依据资产的性质将资产损失分为：货币性资产损失（现金、存款、应收和预付款项等），非货币资产损失（固定资产、存货、在建工程等），股权性投资和债权性投资损失；按照我国的税务管理方式将资产损失分为必须经过税务机关审核批准才能扣除的资产损失和企业自行计算扣除的资产损失两大类。此外，还对企业在自行计算扣除时适用的范围进行了规定：存货的正常损耗，因转让、销售、变卖固定资产、存货发生的资产损失，正常的报废清理等。由此可见，税法对存货损失的规定范围要比会计准则更广泛，会计准则里主要包括存货盘亏和毁损造成的损失，而税法规定里还包括了资产变质、被盗、淘汰以及报废等情况。税法对存货损失的规定更加符合企业的实际，有利于企业更大限度地降低存货损失，也便于会计人员在实际操作中。
二、资产损失会计和税收处理的不同
首先，会计准则和税收法律对资产损失追溯期限的确认不同。在进行会计核算时，不论何时发现以前年度应该被计入却没有被计入的资产损失都可以予以确认。最新的会计准则条款规定，在确定前期数据不切实可行的情况下，可以追溯到最早的期间来开始调整留存收益的期初余额，并将财务报表中的相关项目进行调整。然而，在税法里，依据下位服从上位的原则，在追补和确认资产损失时最多不能超过三年，不能够无限期追溯。《税收征收管理法》第五十一条规定：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结清缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还。”不同的追溯期限决定了对于以前年度的资产损失的追回和补救的程度也是不同的，导致损失的大小也不一样。
其次，会计和税收在资产损失的处理程序上也不同。在会计处理中，当发现了存在以前年度应记账却未记的资产损失，应遵循企业内部控制的程序，在办完相关手续后按照规定进行处理，并及时进行信息披露。税收坚持“程序法从新”的原则，按照最新的税法规定程序进行。例如，对资产损失里“所属年度”的认定。在会计处理上，认为某项资产损失发生的年度应该为资产丧失了其创造经济利益能力的年度。虽然会计制度里有规定对企业资产损失的会计处理应及时，不得虚计资产，但是这一规定的实践性不强。在会计实务中，对资产损失的确认往往是立足于某一个时点上，依据与各资产形态相关的法律和准则，会计从业人员对客观经济事实作出职业判断。相比而言，在进行税收处理时，为了维护我国税基的长期稳定性，税法对资产损失的审批和确认有着严格、具体的法律规定，税务机关必须依法执行。使得税收在资产损失的处理程序上比会计更加客观和规范。
最后，具体的资产损失项目下会计和税收的不同处理方式。对固定资产和存货的处理：企业在采取会计处理时，固定资产的损失主要是通过“营业外支出”来集中核算的，而会计科目里的“营业外支出”的核算金额并不一定等于财税里在计算应纳所得税额时允许扣除的金额。此外，税法对于纳税人出售自己所使用过的固定资产要求一般纳税人对于未抵扣和不得抵扣的进项税额按照4%减半征收，小规模纳税人按2%的税率征收增值税。资产汇兑损失的处理：由于汇率水平处在不断的变化中，企业在不同的交易日进行结算时将受到汇率变动的影响。外币金额依据不同的汇率折算成记账本位币，由此产生的差额在会计上将作为财务费用计入当期损益。在税务处理中，根据《企业所得税实施条例》的规定，资产的税务处理应遵循历史成本的原则，其中公允价值变动所带来的损益不算入应税所得或者损失。在《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》里对于企业的外币货币性资产项目因汇率变动而导致的汇率差额计入当期损益，相当于公允价值的变动，因此不得作为应税损失或所得。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则讲解.人民出版社.2006：32-59.
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税法的规定是，按国税发[2006]31号文件规定开发产品建造过程中发生的各项支出，当期实际发生的，应按权责发生制的原则计入成本对象；当期尚未发生但应由当期负担的，除税收规定可以计入当期成本对象的外，一律不得计入当期成本对象。还有对预提费用的规定是，除税收另有规定外，不得在税前扣除。但目前，对内资房开企业还没有预提未完成配套设施费用可在税前扣除的规定。
这样因预提费用就不但产生了税法与会计的差异，而且出现了实际成本应如何在企业所得税前扣除的问题。国税发[2006]31号文件对此也有规定，规定是“属于成本对象完工后发生的，应按计税成本结算的规定和其他有关规定，首先在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊，然后再将应由已完工成本对象负担的部分，在已销开发产品和未销开发产品之间进行分摊”。那具体应如何处理呢？下面以实例进行说明。
例：黑龙江省某市的名为“黑龙江省万发房地产开发有限公司”，注册资本9千万；2005年在花园小区开发住宅搂A幢楼，B幢楼。两幢楼的可售面积都是10万平方米，预计开发成本都是4500万元。2006年3月份A幢住宅楼全部竣工。实际开发成本5000万元，当年售出5万平方米。B幢楼尚在施工，可是做为A幢，B幢2幢楼的配套设施的锅炉房并未动工。其工程预算是20万元。企业在06年年末的会计处理如下：
因锅炉房属于不可转让的配套设施，应计入住宅搂的开发成本，按会计规定可以以工程预算成本预提计入住宅搂的开发成本。
借：开发成本——房屋开发成本（A幢楼）
10
房屋开发成本（B幢楼）
10
贷：预提费用——预提配套设施费
20
借：库存商品（开发产品）——A幢楼
5010
贷：开发成本——房屋开发成本（A幢楼）
5010（5000+10）
结转成本：
借：主营业务成本
2505
贷：库存商品（开发产品）——A幢楼
2505（5010/10*5）
会计结转的成本是2505万元，税法确定的计税成本是5000万，而不是5010万，因预提费用不得在税前扣除。所以税法确认的销售成本应是5000/10*5=2500万。
经上述分析，在不考虑其他所得税影响因素下，06年该公司应调增所得额5万；注意不是10万，更不是20万。
假设07年10月锅炉房完工，共发生料工费40万，根据会计规定，：对于因不同步开发或竣工而采用预提方式计入有关商品房等开发项目成本的不能有偿转让的公共配套设施，竣工验收后，应将其实际成本冲减预提的配套设施费用，如果预提的配套设施费用大于或小于实际开发成本，可将其多提数或少提数，如有关开发产品已竣工，可将其差额冲减或追加分配于尚未竣工的开发产品成本。
相关会计处理是：
借：开发成本——配套设施开发成本（锅炉房） 40
贷：相关科目
40
借：预提费用——预提配套设施费
20
贷：开发成本——房屋开发成本（B幢楼）
20
将少提数20万（40-20）直接追加分配于尚未竣工的B幢楼开发产品成本。
假设07年年末前将住宅搂A幢剩余5万平方米全部售出。B幢楼还未完工。
这时，企业转的成本与06年相同还是2505万元。而税务机关的可扣除数就不仅是2500万，实际发生的锅炉房的费用要按“属于成本对象完工后发生的，应按计税成本结算的规定和其他有关规定，首先在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊，然后再将应由已完工成本对象负担的部分，在已销开发产品和未销开发产品之间进行分摊。”
计算过程：1，在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊：40/（10+10）*10=20万。也就是已完工的A幢楼与未完工B幢楼各分配20万；2，在已销开发产品和未销开发产品之间进行分摊，因A幢楼在07年已全部售完。20/10*10=20万。所以20万元都要在07年做所得额的减少额。但因当年转成本已与计税应转成本多转了5万，故只要在会计利润的基础上再调减所得额15万即可。也可理解为当期的税收产品成本是2500+20=2520万。注意：这20万都是在07年调整。
对于B幢楼会计上确认分摊的锅炉房的费用是10+20=30万，而税法确认的是20万（见分摊计算）。
假设08年B幢楼竣工，实际成本5010万（含锅炉房的成本30万）。售出5万平方米。则会计结转成本是5010/10*5=2505.税法结转成本是5010—10/10*5=2500.要调增所得额5万。这里要注意的是对于B幢楼分配20的万锅炉房费用是实际已发生的成本，属于成本对象完工前发生的。[2006]31号文件对此也有规定，“属于成本对象完工前发生的。应按计税成本结算的规定和其他有关规定直接计入成本对象。”。也就是将计税成本20万（会计成本是30万）直接计入B幢楼成本。
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1会计手工账务处理和电算化账务处理同步实训的必要性
计算机应用已经在各行业普及，要求财会专业学生要与时俱进，在熟悉传统手工账务处理的同时必须掌握会计电算化账务处理方法。要实现上面的要求，就有必要在会计综合模拟实训教学中，将手工账务处理和电算化账务处理同步进行。
（1） 随着电子计算机的普及，会计工作也从传统的手工方式步入了电子化、信息化时代。会计电算化的内涵是计算机技术、信息处理技术在会计领域中的应用，是时展的必然结果，是会计发展的方向，是会计工作者必须掌握的知识和技能。
（2） 对于会计从业者来说，掌握了会计知识，熟通传统手工化账务处理并不等于掌握了电算化账务处理。所以，会计工作人员有必要从两种知识技能的区别和联系等方面去全面掌握。
（3） 目前，中职学校会计专业在最后会计综合实训课教学中，较多进行手工化账务处理的教学，不大重视同时进行电算化综合实训，电算化只是作为一门学科另行教学，而没有真正纳入到最后的综合实训课中。因此，就会使学生在对这两种方法产生认知上的偏见，认为只要熟通传统手工化账务处理，学了电算化知识，就能两手都会。或认为，普及电算化了，传统手工化账务处理已无必要。WwW.133229.CoM可见，在综合实训教学时没有对手工和电算化同时进行教学，对学生的学习态度及掌握和运用这两种知识与技能都有很大的影响，对学生今后会产生不利的影响。
从上述分析看，中职学校财会专业学生在进行会计综合实训教学时，有必要对两种账务处理同样给予足够的重视：① 处理的对象是相同的； ② 处理的内容都主要围绕账、证、表三大内容进行；③ 处理流程基本类似：建账会计凭证会计账簿会计报表。所不同的是手工账下会计信息系统主要是记账、算账、报账为主的管理，电算化下会计信息系统由过去单一的管理发展成为财务与业务一体化管理。因此，应将两种账务处理实训同步进行，分析它们的联系和区别及利弊，让学生了解它们是相通的。在相互结合、相互印证的基础上使学生所学的知识技能得到巩固、升华。
通过实际的对比操作，不仅让学生更好地掌握两种账务处理的技能，更能让学生体会到传统手工化账务处理并没有过时，它对实现电算化具有指导性的作用。让学生从中体会到电算化的强大优势，体会到实现电算化对工作的重要性，引导学生对会计知识进行探索和创新，做到两手都懂，做好两手准备，为日后从事会计工作奠定基础。
2传统手工账务处理和电算化账务处理同步实训的实施
要实现两种账务处理同步实训综合教学，首先，要做好相关的组织、计划工作，包括实训场所、实训设备、实训教材、实训财务软件、专业指导教师等。实训教材资料最好由教研室根据会计综合实训教程的要求组织确定。其次，做好实训前的动员，让学生了解实训的目的、意义，实训的总体安排、要求、措施，明确责任、任务、进度等情况，使学生感到仿佛处在真正的会计工作岗位上。在具体教学中，要随时注意两种账务处理的相互比较，使学生能清楚地理解掌握两种账务处理的共性和区别，归纳、总结、巩固所学的知识技能。
通过同步实训对比，使学生明白会计电算化是传统手工化会计发展到一定阶段的产物，它并没有改变传统手工会计核算的原理和基本程序，即会计核算仍然要经历确认、计量、记录和报告这一基本过程，其核算结果应是完全一致的。区别主要体现在：
（1） 运算方式不同。手工会计以算盘或计算器为运算工具，以笔墨为书写工具，通过纯手工实现会计核算，运算和记录的速度慢、准确率、效率低。会计电算化是以计算机和财务软件为媒介，通过人、机对话实现会计核算，运算和记录的速度、准确度高。
（2） 数据处理过程不同。手工会计的技术方法虽然经历了很长一段历史时期，但其基本方法、原理和操作步骤都没有本质改变。而会计电算化由于采用现代计算机信息技术，运算速度快，整个核算（运算）过程形成了一体化，是在传统手工会计基础上实现的一次技术飞跃。
（3） 信息存放方式不同。手工会计是将会计信息数据以凭证、账簿、报表等纸质为载体进行书面记录并保存，占用空间大，需要重复抄录，容易出错。在会计电算化中，除原始凭证以纸质文件保存外，其他均是以磁盘、磁带等磁性介质作为存放会计信息数据的载体，占用空间小，查找方便，而且，数据只需录入一次，杜绝了重复抄录产生的错误，提高了工作效率。
（4） 信息组织方式不同。手工会计的信息组织方式是应用原始凭证、记账凭证和各种账簿，即通过先将原始凭证的数据填入到记账凭证，再将记账凭证的数据逐笔登记到账簿的方式完成。而会计电算化的信息组织方式是利用计算机的内在功能和应用软件，将会计信息序时存放在凭证库中，最终完成信息的组织过程。
（5） 数据处理起点不同。手工会计条件下，数据处理的起点是原始凭证；而在会计电算化条件下，是以记账凭证作为会计电算化系统数据的起点。
（6） 账务处理核算方式不同。手工会计环境中，账务处理由不同岗位的会计人员按照不同的科目，在凭证、账簿和报表中记录、核算。而会计电算化环境中，账务处理转变为数据处理，将手工处理过程简化为将有关数据从“凭证临时文件”转移到“流水账文件”中存放。
（7） 查询方式不同。手工会计的查询方式通过手工完成，查询速度慢，查询结果单一，特别是扩展和延伸的分析查询几乎难以实现。而会计电算化则不同，查询过程简单明了，查询速度快，查询量大，而且可以通过计算机的综合运算查出用户所需的各种指标数据结果。
3小结
将会计手工账务处理和电算化账务处理同步进行综合实训教学，比只进行传统手工账务实训教学会遇到更大的困难，需要安排较多的教学时间，但通过精心的设计和安排是可以实现的。运用这种方法，将有助于培养学生成为具有创造性的应用型人才。
主要参考文献
